RISOLUZIONE N. 45
Divisione Contribuenti
Direzione Centrale Persone fisiche, lavoratori
autonomi ed enti non commerciali
Roma, 30/06/2025
OGGETTO: Trattamento fiscale applicabile all'incentivo al trattenimento in servizio
dei lavoratori – Articolo 1, comma 286, della legge 29 dicembre 2022, n.
197, come sostituito dall'articolo 1, comma 161, della legge 30 dicembre
2024, n. 207
Con l'istanza di interpello specificata in oggetto, è stato esposto il seguente
QUESITO
L'Istante dichiara di essere «dipendente dell'Ente [...] titolare dal 01.01.2024 del
Bonus relativo al Trattenimento in Servizio» di cui all'articolo 1, comma 286, della legge
29 dicembre 2022, n. 197 che, a seguito delle modifiche apportate dall'articolo 1, comma
161, della legge 30 dicembre 2024, n. 207 (c.d. legge di bilancio 2025), a partire dal
2025 non concorre alla formazione del reddito da lavoro dipendente.
Il citato articolo 1, comma 286, della legge n. 197 del 2022 prevede che
i lavoratori dipendenti che hanno conseguito i requisiti per il trattamento pensionistico
anticipato possono rinunciare all'accredito contributivo della quota dei contributi a
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proprio carico relativi all'assicurazione generale obbligatoria (AGO) per l'invalidità, la
vecchiaia e i superstiti dei lavoratori dipendenti e alle forme sostitutive ed esclusive
della medesima. In conseguenza dell'esercizio di tale facoltà viene meno l'obbligo di
versamento contributivo da parte del datore di lavoro e la somma corrispondente alla
quota di contribuzione a carico del lavoratore che il datore di lavoro avrebbe dovuto
versare all'ente previdenziale è corrisposta interamente al lavoratore, quale incentivo per
la prosecuzione dell'attività lavorativa.
Il vigente articolo 1, comma 286, della legge n. 197 del 2022 prevede, inoltre, che
alle somme in questione si applicano le disposizioni di cui all'articolo 51, comma 2,
lett. ibis), del testo unico delle imposte sui redditi di cui al decreto del Presidente della
Repubblica 22 dicembre 1986 (TUIR), che prevede la non concorrenza alla formazione
del reddito di lavoro dipendente delle quote di retribuzione derivanti dall'esercizio, da
parte del lavoratore, della facoltà di rinuncia all'accredito contributivo.
Poiché tale ultima disposizione si applica solo ai lavoratori dipendenti
iscritti all'«assicurazione generale obbligatoria per l'invalidità, la vecchiaia ed
i superstiti» e alle «forme sostitutive della medesima» e non anche alle forme «esclusive
della medesima», l'Istante chiede se, in qualità di lavoratore dipendente iscritto all'INPS
all'atto dello scioglimento degli Enti previdenziali d'origine nella forma ''esclusiva''
dell'Assicurazione Generale Obbligatoria (AGO), alla somma corrispondente alla quota
di contribuzione a suo carico che il datore di lavoro avrebbe dovuto versare all'ente
previdenziale, che gli viene corrisposta a partire dal 2025, si applichino le disposizioni
di cui al citato articolo 51, comma 2, lett. ibis) del TUIR.
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SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
L'Istante ritiene che, a partire dal 2025, alle somme in questione si applicano le
disposizioni di cui al citato articolo 51, comma 2, lett. ibis) del TUIR.
PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
L'articolo 1, comma 286, della legge 29 dicembre 2022, n. 197 (legge di bilancio
2023) è stato sostituito dall'articolo 1, comma 161, della legge 30 dicembre 2024, n.
207 (c.d. legge di bilancio 2025) ed attualmente prevede che «I lavoratori dipendenti
che abbiano maturato, entro il 31 dicembre 2025, i requisiti minimi previsti dalle
disposizioni di cui all'articolo 14.1 del decreto legge 28 gennaio 2019, n. 4, convertito,
con modificazioni, dalla legge 28 marzo 2019, n. 26, e all'articolo 24, comma 10,
del decreto legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla
legge 22 dicembre 2011, n. 214, possono rinunciare all'accredito contributivo della
quota dei contributi a proprio carico relativi all'assicurazione generale obbligatoria
per l'invalidità, la vecchiaia e i superstiti dei lavoratori dipendenti e alle forme
sostitutive ed esclusive della medesima. In conseguenza dell'esercizio della predetta
facoltà viene meno ogni obbligo di versamento contributivo da parte del datore di
lavoro a tali forme assicurative della quota a carico del lavoratore, a decorrere
dalla prima scadenza utile per il pensionamento prevista dalla normativa vigente e
successiva alla data dell'esercizio della predetta facoltà. Con la medesima decorrenza,
la somma corrispondente alla quota di contribuzione a carico del lavoratore che
il datore di lavoro avrebbe dovuto versare all'ente previdenziale, qualora non
fosse stata esercitata la predetta facoltà, è corrisposta interamente al lavoratore
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e relativamente alla medesima trova applicazione quanto previsto dall'articolo
51, comma 2, lettera ibis), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del
Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 [...]».
Tale ultima disposizione prevede che non concorrono a formare il reddito di
lavoro dipendente «le quote di retribuzione derivanti dall'esercizio, da parte
del lavoratore, della facoltà di rinuncia all'accredito contributivo presso l'assicurazione
generale obbligatoria per l'invalidità, la vecchiaia ed i superstiti dei lavoratori
dipendenti e le forme sostitutive della medesima, per il periodo successivo alla prima
scadenza utile per il pensionamento di anzianità, dopo aver maturato i requisiti minimi
secondo la vigente normativa».
Per effetto delle modifiche apportate dalla legge di bilancio 2025, risulta ampliata
la platea dei soggetti destinatari della disposizione sopra riportata che riguarda non solo
i lavoratori che maturano il diritto alla pensione anticipata flessibile di cui all'articolo
14.1 del decreto legge 28 gennaio 2019, n. 4, convertito, con modificazioni, dalla legge
28 marzo 2019, n. 26 (come previsto dalla previgente disciplina) ma anche i soggetti
che raggiungono il diritto alla pensione anticipata di cui all'articolo 24, comma 10, del
decreto legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22
dicembre 2011, n. 122.
In applicazione delle disposizioni sopra riportate, dunque, i lavoratori dipendenti
iscritti alla predetta assicurazione generale obbligatoria (AGO) o «alle forme sostitutive
ed esclusive della medesima» che, al 31 dicembre 2025, possiedono i requisiti per
l'accesso al trattamento pensionistico anticipato flessibile oppure al trattamento di
pensione anticipata possono rinunciare all'accredito contributivo della quota dei
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contributi a proprio carico relativi all'AGO e alle forme sostitutive ed esclusive della
medesima.
Stante il richiamo contenuto nel citato articolo 1, comma 286, della legge di
bilancio 2023 alle disposizioni di cui all'articolo 51, comma 2, lettera ibis), del TUIR,
dal punto di vista fiscale, le quote di retribuzione derivanti dalla rinuncia all'accredito
contributivo non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente.
Va rilevato, al riguardo, che il citato articolo 51, comma 2, lettera ibis), del TUIR
riguarda solo i lavoratori dipendenti iscritti «all'AGO e alle sue forme sostitutive» e non
anche i lavoratori iscritti alle forme ''esclusive'' con la conseguenza che restano esclusi da
tale disposizione i lavoratori dipendenti iscritti alla Gestione pubblica, in quanto forma
esclusiva dell'AGO.
Dagli atti parlamentari (cfr. relazione tecnica di passaggio alla legge di bilancio
2025) emerge che la modifica normativa recata dal citato articolo 1, comma 161, della
legge di bilancio 2025 è finalizzata ad ampliare la platea dei lavoratori destinatari degli
incentivi al posticipo della pensione, includendovi oltre ai soggetti che hanno maturato
i requisiti di 62 anni e 41 anni di contributi al 31 dicembre 2025, anche quelli che hanno
maturato i requisiti contributivi di 42 anni e 10 mesi di contributi per gli uomini e 41
anni e 10 mesi per le donne entro il 31 dicembre 2025, nonché a prevedere l'esclusione
dalla tassazione delle somme corrispondenti alla quota di contribuzione corrisposta
interamente al lavoratore.
La finalità agevolativa (incentivante) della disposizione richiamata sarebbe in
parte vanificata laddove la possibilità di rinuncia all'accredito contributivo anche per
gli iscritti alle forme ''esclusive'' dell'AGO non fosse accompagnata dall'esclusione dalla
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tassazione delle corrispondenti quote di retribuzione derivanti dall'esercizio, da parte del
lavoratore, della predetta rinuncia.
In tal senso, si ritiene che la modifica normativa recata dal citato comma 161
abbia, prima di tutto, individuato l'ambito soggettivo di applicazione dell'incentivo
(lavoratori dipendenti iscritti all'AGO o a forme sostitutive ed esclusive della medesima).
Va rilevato, inoltre, che il terzo periodo del medesimo comma nel disporre che
«relativamente alla medesima (somma corrispondente alla quota di contribuzione a
carico del lavoratore) trova applicazione quanto previsto all'articolo 51, comma 2,
lettera ibis), del TUIR», abbia inteso prevedere, per tutti i lavoratori iscritti alle
forme previdenziali elencate nel medesimo comma 161, il beneficio fiscale della non
concorrenza alla formazione del reddito di lavoro dipendente delle quote di retribuzione
derivanti dall'esercizio, da parte dei lavoratori medesimi, della facoltà di rinuncia
all'accredito contributivo.
Per i motivi su esposti, si ritiene che nel rispetto delle condizioni previste dal
citato articolo 1, comma 286, della legge n. 197 del 2022, come sostituito dall'articolo 1,
comma 161, della legge di bilancio 2025, il regime di non imponibilità di cui all'articolo
51, comma 2, lettera ibis), del TUIR possa applicarsi anche ai lavoratori dipendenti
iscritti a forme ''esclusive'' di assicurazione generale obbligatoria, compresi i dipendenti
iscritti alla Gestione pubblica, che si avvalgono della facoltà di rinunciare all'accredito
contributivo.
Ciò posto, nel caso in esame, le quote di retribuzione derivanti dall'esercizio,
da parte dell'Istante, della facoltà di rinuncia all'accredito contributivo presso la forma
esclusiva dell'Assicurazione Generale Obbligatoria, percepite a partire dal 2025 non
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concorrono alla formazione del reddito di lavoro dipendente ai sensi del citato articolo
51, comma 2, lettera ibis), del TUIR.
Le Direzioni regionali vigileranno affinché i principi enunciati e le istruzioni
fornite con la presente risoluzione vengano puntualmente osservati dalle Direzioni
provinciali e dagli Uffici dipendenti.
IL DIRETTORE CENTRALE AD INTERIM
(firmato digitalmente)
Unione Stampa Periodici Italiana
