Circolare Agenzie Entrate 22/E del 28/07/2023

INDICE

PREMESSA ............................................................................................................... 3

1. AMBITO APPLICATIVO ................................................................................... 3

2. SOGGETTI TENUTI AL VERSAMENTO DELL’IMPOSTA ....................... 7

3. MODALITÀ TELEMATICHE DI VERSAMENTO ........................................ 8

4. DECORRENZA TEMPORALE ......................................................................... 9

3

PREMESSA

Con il decreto legislativo 31 marzo 2023, n. 36, attuativo dell’articolo 1 della

legge 21 giugno 2022, n. 78, recante delega al Governo in materia di contratti

pubblici, è stato emanato il nuovo Codice dei contratti pubblici (di seguito,

“Codice”), in aderenza, tra l’altro, alle direttive 2014/24/UE e 2014/23/UE del

Parlamento europeo e del Consiglio del 26 febbraio 2014.

Il citato decreto legislativo prevede, tra le altre, disposizioni in materia di

imposta di bollo relativa alla stipulazione del contratto, contenute nell’articolo 18,

comma 10, nonché negli articoli e nella tabella di cui all’allegato I.4 al Codice

medesimo.

Con la presente circolare si forniscono chiarimenti in merito alle nuove

modalità di calcolo e versamento dell’imposta di bollo, con particolare riferimento

all’ambito applicativo e alla decorrenza temporale delle stesse.

1. AMBITO APPLICATIVO

Il d.lgs. n. 36 del 2023 reca una puntuale disciplina concernente, tra l’altro,

gli appalti pubblici (o contratti di appalto)1, ossia «i contratti a titolo oneroso

stipulati per iscritto tra uno o più operatori economici2 e una o più stazioni

appaltanti3 e aventi per oggetto l’esecuzione di lavori, la fornitura di beni o la

prestazione di servizi4».

1 L’ambito di applicazione del Codice dei contratti pubblici è definito nell’articolo 13 del d.lgs. n. 36 del
2023.
2 Ai sensi dell’articolo 1, comma 1, lettera l), dell’allegato I.1 del d.lgs. n. 36 del 2023, per «operatore
economico» si intende «qualsiasi persona o ente, anche senza scopo di lucro, che, a prescindere dalla forma
giuridica e dalla natura pubblica o privata, può offrire sul mercato, in forza del diritto nazionale, prestazioni
di lavori, servizi o forniture corrispondenti a quelli oggetto della procedura di evidenza pubblica».
3 Ai sensi dell’articolo 1, comma 1, lettera a), dell’allegato I.1 del d.lgs. n. 36 del 2023, per «stazione
appaltante» si intende «qualsiasi soggetto, pubblico o privato, che affida contratti di appalto di lavori, servizi
e forniture e che è comunque tenuto, nella scelta del contraente, al rispetto del codice».
4 Cfr. l’articolo 2, comma 1, lettera b), dell’allegato I.1 del d.lgs. n. 36 del 2023.

4

Il comma 10 dell’articolo 18 del Codice dispone che con «la tabella di cui

all’allegato I.4 al codice è individuato il valore dell’imposta di bollo che

l’appaltatore assolve una tantum al momento della stipula del contratto e in

proporzione al valore dello stesso. Con la medesima tabella sono sostituite le

modalità di calcolo e versamento dell’imposta di bollo di cui al decreto del

Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 642, in materia di contratti pubblici

disciplinati dal codice. In sede di prima applicazione del codice, l’allegato I.4 è

abrogato a decorrere dalla data di entrata in vigore di un corrispondente decreto

del Ministro dell’economia e delle finanze, che lo sostituisce integralmente anche in

qualità di allegato al codice».

Con riferimento al piano degli adempimenti fiscali, si osserva che le novità in

esame trovano applicazione solo al momento della stipula del contratto.

L’articolo 1, comma 1, dell’allegato I.4 al Codice, infatti, richiamando la

formulazione del citato comma 10 dell’articolo 18, stabilisce che il «valore

dell’imposta di bollo, che l’appaltatore è tenuto a versare al momento della stipula

del contratto, è determinato sulla base della Tabella A annessa al presente

allegato».

In particolare è stato introdotto un sistema semplificato5, a scaglioni crescenti

in proporzione al valore (importo massimo previsto) del contratto medesimo6.

Come risulta nella tabella A contenuta nell’allegato I.4 al Codice, il valore

dell’imposta di bollo si determina nel seguente modo:

- euro 40, per i contratti il cui importo massimo previsto è maggiore o

uguale a euro 40.000 e inferiore a euro 150.000;

5 Cfr. l’articolo 1, comma 2, dell’allegato I.4 al Codice, secondo cui l’imposta «è determinata sulla base di
scaglioni crescenti in relazione all’importo massimo previsto nel contratto, ivi comprese eventuali opzioni o
rinnovi esplicitamente stabiliti (…)».
6 Si precisa che tale modalità di determinazione dell’imposta di bollo dovuta deve essere applicata anche nel
caso di contratti rogati o autenticati da notai o altri pubblici ufficiali, sottoposti a registrazione con procedure
telematiche, per i quali l’articolo 1 della Tariffa, parte prima, allegata al DPR n. 642 del 1972 prevede una
differente misura forfetaria del tributo.

5

- euro 120, per i contratti il cui importo massimo previsto è maggiore o

uguale a euro 150.000 e inferiore a euro 1.000.000;

- euro 250, per i contratti il cui importo massimo previsto è maggiore o

uguale a euro 1.000.000 e inferiore a euro 5.000.000;

- euro 500, per i contratti il cui importo massimo previsto è maggiore o

uguale a euro 5.000.000 e inferiore a euro 25.000.000;

- euro 1.000, per i contratti il cui importo massimo previsto è maggiore o

uguale a euro 25.000.000.

Sono, invece, esenti i contratti di importo massimo previsto inferiore a euro

40.000.

In relazione alla nozione di “importo massimo previsto”, menzionata

dall’anzidetta tabella, si evidenzia che l’articolo 1, comma 2, dell’allegato I.4 al

Codice prevede che l’imposta è determinata «in relazione all’importo massimo

previsto nel contratto, ivi comprese eventuali opzioni o rinnovi esplicitamente

stabiliti (…)».

Giova richiamare, altresì, l’articolo 147, comma 4, del Codice dei contratti

pubblici, il quale, ancorché con riferimento ai metodi di calcolo dell’importo stimato

degli appalti ai fini dell’individuazione delle soglie di rilevanza, stabilisce che il

calcolo dell’importo stimato di un appalto pubblico di lavori, servizi e forniture è

basato sull’importo totale pagabile, «al netto dell’imposta sul valore aggiunto (IVA)

(…)». Il medesimo articolo 14, ai commi successivi, individua ulteriori criteri

specifici per determinare l’importo stimato in relazione a varie fattispecie.

In coerenza con quanto espressamente stabilito da tale ultima disposizione e

in considerazione della ratio della norma in commento, si ritiene, quindi, che, anche

ai fini dell’individuazione dell’ammontare dell’imposta di bollo da assolvere in sede

7 Al riguardo, si veda anche l’articolo 5, comma 1, della direttiva n. 2014/24/UE.

6

di stipula del contratto, il corrispettivo complessivamente previsto nel medesimo

vada considerato al netto dell’imposta sul valore aggiunto.

Il successivo articolo 2, comma 1, dell’allegato I.4 prevede, inoltre, che il

«pagamento dell’imposta di cui all’articolo 1 ha natura sostitutiva dell’imposta di

bollo dovuta per tutti gli atti e documenti riguardanti la procedura di selezione e

l’esecuzione dell’appalto, fatta eccezione per le fatture, note e simili di cui

all’articolo 13, punto 1, della Tariffa, Parte I, allegata al decreto del Presidente

della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 642».

In forza di una lettura congiunta delle citate disposizioni, si osserva quanto

segue.

In primo luogo, si rappresenta che alle fatture, alle note e agli altri documenti

richiamati dall’articolo 13, punto 1, della Tariffa, Parte I, allegata al DPR 26 ottobre

1972, n. 6428, continuano ad applicarsi le ordinarie modalità di calcolo e versamento

dell’imposta di bollo.

Ad analoga conclusione si deve giungere in relazione agli altri atti e

documenti, diversi da quelli sopra citati, che precedono il momento della stipula del

contratto; ciò con riferimento a tutti gli operatori economici partecipanti alla

procedura di selezione, salvo quanto espressamente previsto in favore

dell’aggiudicatario, come si dirà nel prosieguo.

Per effetto delle novità introdotte con il nuovo Codice dei contratti pubblici,

infatti, il pagamento assolto alla stipula del contratto dall’aggiudicatario ha natura di

imposta di bollo dovuta sugli atti riguardanti l’intera procedura, dalla selezione

dell’operatore economico sino alla completa esecuzione del contratto, in

sostituzione dell’imposta di bollo dovuta in forza del DPR n. 642 del 1972.

8 Ai sensi dell’articolo 13, punto 1, della Tariffa, Parte I, allegata al DPR n. 642 del 1972, si tratta di fatture,
note, conti e simili documenti, recanti addebitamenti o accreditamenti, anche non sottoscritti, ma spediti o
consegnati pure tramite terzi; ricevute e quietanze rilasciate dal creditore, o da altri per suo conto, a
liberazione totale o parziale di una obbligazione pecuniaria.

7

Il soggetto aggiudicatario, pertanto, al momento della stipula del contratto,

assolve l’imposta da lui complessivamente dovuta, quantificandola secondo gli

scaglioni stabiliti dalla tabella A di cui all’allegato I.4 al Codice, in relazione

all’importo massimo previsto nel contratto medesimo.

Resta inteso che il predetto calcolo deve essere effettuato considerando a

scomputo l’imposta di bollo già assolta nella fase precedente alla stipula del

contratto, secondo la disciplina dettata in materia di imposta di bollo dal DPR n. 642

del 1972, fino a concorrenza dell’importo già dovuto.

Con riferimento alla fase successiva alla stipula del contratto, invece, non

sono più previsti ulteriori versamenti dell’imposta di bollo da parte

dell’aggiudicatario.

2. SOGGETTI TENUTI AL VERSAMENTO DELL’IMPOSTA

Con riferimento ai soggetti passivi dell’imposta in commento, si evidenzia

che il citato comma 10 dell’articolo 18 del d.lgs. n. 36 del 2023 pone l’onere del

versamento a carico dell’aggiudicatario.

Atteso, tuttavia, che, in forza dello stesso comma 10, con la tabella di cui

all’allegato I.4 al Codice sono sostituite le sole «modalità di calcolo e versamento

dell’imposta di bollo» di cui al DPR n. 642 del 1972, si ritiene che debba restare

ferma l’applicabilità del principio della solidarietà passiva nel pagamento del tributo

e delle relative sanzioni, disciplinato dall’articolo 22 dello stesso DPR9. Si precisa,

9 Il DPR n. 642 del 1972, all’articolo 22, stabilisce che:
- sono «obbligati in solido per il pagamento dell’imposta e delle eventuali sanzioni amministrative: 1) tutte le
parti che sottoscrivono, ricevono, accettano o negoziano atti, documenti o registri non in regola con le
disposizioni del presente decreto ovvero li enunciano o li allegano ad altri atti o documenti; 2) tutti coloro
che fanno uso, ai sensi dell’art. 2, di un atto, documento o registro non soggetto al bollo fin dall’origine senza
prima farlo munire del bollo prescritto» (primo comma);
- la «parte a cui viene rimesso un atto, un documento o un registro, non in regola con le disposizioni del
presente decreto, alla formazione del quale non abbia partecipato, è esente da qualsiasi responsabilità
derivante dalle violazioni commesse ove, entro quindici giorni dalla data del ricevimento, lo presenti

8

altresì, che, ai sensi dell’articolo 810 del DPR n. 642 del 1972, laddove le stazioni

appaltanti siano amministrazioni dello Stato, l’imposta di bollo è sempre a carico

degli appaltatori.

3. MODALITÀ TELEMATICHE DI VERSAMENTO

L’articolo 3 dell’allegato I.4 del d.lgs. n. 36 del 202311 stabilisce che

l’individuazione delle modalità di versamento – diverse da quelle di cui all’articolo

3, comma 1, lettera a), del DPR n. 642 del 197212 – coerentemente con i requisiti di

digitalizzazione e semplificazione e al fine di ridurre gli oneri gestionali, avviene

con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate.

In forza di ciò, il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del

28 giugno 2023, prot. n. 240013/2023, stabilisce che l’imposta di bollo di cui

all’articolo 18, comma 10, del d.lgs. n. 36 del 2023, in sostituzione delle modalità di

cui all’articolo 3, comma 1, lettera a), del DPR n. 642 del 1972, «è versata, con

modalità telematiche, utilizzando il modello F24 Versamenti con elementi

identificativi (F24 ELIDE)». Viene previsto, inoltre, che ulteriori modalità di

versamento «anche attraverso l’utilizzo degli strumenti offerti dalla piattaforma di

cui all’art. 5 del Codice dell’Amministrazione Digitale (pagoPA)» possano essere

definite con successivi provvedimenti del Direttore dell’Agenzia delle entrate.

all’ufficio del registro e provveda alla sua regolarizzazione col pagamento della sola imposta. In tal caso la
violazione è accertata soltanto nei confronti del trasgressore» (secondo comma).
10 Il DPR n. 642 del 1972, all’articolo 8, stabilisce che nei rapporti «con lo Stato l’imposta di bollo, quando
dovuta, è a carico dell’altra parte, nonostante qualunque patto contrario».
11 Il d.lgs. n. 36 del 2023, all’articolo 3 dell’allegato I.4, stabilisce che con «provvedimento del direttore
dell’Agenzia delle entrate sono individuate le modalità telematiche di versamento, diverse da quelle di cui
all’articolo 3, comma 1, lettera a), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 642,
coerenti con la piena digitalizzazione del procurement, al fine di ridurre gli oneri gestionali e di
conservazione documentale».
12 Il DPR n. 642 del 1972, all’articolo 3, comma 1, stabilisce che l’imposta di bollo «si corrisponde secondo
le indicazioni della tariffa allegata: a) mediante pagamento dell’imposta ad intermediario convenzionato con
l’Agenzia delle entrate il quale rilascia, con modalità telematiche, apposito contrassegno (…)».

9

Con la risoluzione n. 37/E del 28 giugno 2023 sono, tra l’altro, istituiti i

seguenti codici tributo per il versamento dell’imposta di bollo che l’appaltatore

assolve tramite il modello di versamento F24 ELIDE al momento della stipula del

contratto:

? “1573” denominato “Imposta di bollo sui contratti - articolo 18, comma

10, D. Lgs. 31 marzo 2023, n. 36”;

? “1574” denominato “Imposta di bollo sui contratti – SANZIONE -

articolo 18, comma 10, D. Lgs. 31 marzo 2023, n. 36”;

? “1575” denominato “Imposta di bollo sui contratti – INTERESSI -

articolo 18, comma 10, D. Lgs. 31 marzo 2023, n. 36”.

Resta fermo che, nel caso in cui il contratto sia stato rogato o autenticato da

un notaio o altro pubblico ufficiale e venga registrato con la procedura telematica di

cui all’articolo 3-bis del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 463, l’imposta di

bollo è versata con le modalità telematiche previste dalla richiamata procedura,

unitamente agli altri tributi dovuti, nella nuova misura stabilita dal Codice dei

contratti pubblici.

Non è, invece, ammesso il versamento dell’imposta di bollo con modalità

virtuale.

4. DECORRENZA TEMPORALE

Secondo quanto previsto dall’articolo 229, comma 1, del d.lgs. n. 36 del

2023, l’entrata in vigore del Codice dei contratti pubblici, unitamente ai relativi

allegati, decorre dal 1° aprile 2023.

Con il successivo comma 2 del medesimo articolo è stabilito, tuttavia, che le

«disposizioni del codice, con i relativi allegati acquistano efficacia il 1° luglio

2023».

10

L’articolo 226, comma 1, del Codice prevede, inoltre, espressamente

l’abrogazione del decreto legislativo 18 aprile 2016, n. 50, a far data dal 1° luglio

202313.

Ai sensi del combinato disposto di cui ai citati articoli 226, comma 1, e 229,

comma 2, le nuove disposizioni in materia di imposta di bollo acquistano, pertanto,

efficacia dal 1° luglio 2023.

È opportuno richiamare, inoltre, il comma 2 dell’articolo 226 che, con una

disposizione transitoria, stabilisce che la previgente disciplina di cui al d.lgs. n. 50

del 2016 continui ad applicarsi con esclusivo riferimento ai procedimenti in corso,

prevedendo che devono intendersi tali, tra gli altri:

a) le procedure e i contratti per i quali i bandi o avvisi con cui si indice la

procedura di scelta del contraente siano stati pubblicati prima della data in

cui il codice acquista efficacia (ossia prima del 1° luglio 2023);

b) in caso di contratti senza pubblicazione di bandi o avvisi, le procedure e i

contratti in relazione ai quali, al 1° luglio 2023, data in cui il codice

acquista efficacia, siano stati già inviati gli avvisi a presentare le offerte.

Giova osservare che l’articolo 2 dell’allegato I.4 del d.lgs. n. 36 del 2023

dispone che il pagamento dell’imposta di bollo sostitutiva è dovuto per tutti gli atti e

i documenti riguardanti la «procedura di selezione e l’esecuzione dell’appalto»,

ovverosia per l’intera procedura unitariamente considerata.

Ne consegue, dunque, che le disposizioni in materia di imposta di bollo di cui

all’articolo 18, comma 10, del Codice dei contratti pubblici, nonché quelle contenute

nell’allegato I.4 al Codice medesimo, trovano applicazione solo con riferimento ai

procedimenti avviati a far data dal 1° luglio 202314.

13 Ai sensi dell’articolo 226, comma 1, del d.lgs. n. 36 del 2023, il d.lgs. n. 50 del 2016 «è abrogato dal 1°
luglio 2023».
14 Cfr. in tal senso anche il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 28 giugno 2023, prot.
n. 240013/2023, con il quale è disposto che l’imposta di bollo in oggetto è versata, con modalità telematiche,
“per i procedimenti avviati a decorrere dal 1° luglio 2023”.

11

***

Le direzioni regionali vigileranno affinché le istruzioni fornite e i principi

enunciati con la presente circolare vengano puntualmente osservati dalle direzioni

provinciali e dagli uffici dipendenti.

IL DIRETTORE DELL’AGENZIA
Ernesto Maria Ruffini
(firmato digitalmente)