NOTE

1 Con la predetta attività regolamentare si è inteso dare concreta attuazione all'art. 38, quarto comma, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, che ha introdotto l'accertamento c.d. "sintetico". Il D.M. 10 settembre 1992 ha stabilito le modalità in base alle quali può essere determinato induttivamente il reddito o il maggior reddito dei contribuenti, individuando gli indici ed i coefficienti presuntivi di reddito o di maggior reddito, in relazione ad alcuni elementi che il legislatore ha ritenuto indicativi di maggiore capacità contributiva. Tale norma, con relativa tabella allegata, è stata poi modificata dal D.M. 19 novembre 1992 e, da ultimo, aggiornata con il provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate 14 febbraio 2007.
2 FERLAZZO NATOLI, Lineamenti di diritto tributario, Milano, 2004, 89.
3 Cfr. circ. 23 gennaio 2007, n. 2/E, in Boll. Trib., 2007, 188.
4 Cfr. circ. 9 agosto 2007, n. 49/E, in Boll. Trib., 2007, 1294.
5 Si vedano, tra le altre, le sentenze di Cass., sez. I, 22 agosto 1997, n. 7867, in Boll. Trib. On-line; Cass., sez. trib., 4 ottobre 2000, n. 13181, in Boll. Trib., 2001, 704; Cass., sez. trib., 7 settembre 2001, n. 11514, in Boll. Trib. On-line. Più di recente, tuttavia, tale orientamento - che sembrava ormai consolidato - ha iniziato a vacillare, come dimostra la sentenza 23 dicembre 2005, n. 28695 (in Boll. Trib. On-line e in Ilcommercialistatelematico.it, con nota di ANTICO, Operazioni inesistenti: la prova dell'esistenza spetta al contribuente) nella quale il massimo organo di legittimità ha affermato che, qualora l'Amministrazione contesti al contribuente l'inesistenza delle operazioni cui si riferiscono alcune fatture emesse, incombe sul contribuente dimostrare l'effettiva esistenza delle operazioni cui tali documenti si riferiscono e, a tal fine, non è sufficiente la mera esibizione dei mezzi di pagamento (assegni).
6 Cfr., ex plurimis, Cass., sez. trib., 13 novembre 2000, n. 14691, in Boll. Trib. On-line; Cass., sez. trib., 15 giugno 2001, n. 8116, in Boll. Trib., 2003, 1339; Cass., sez. trib., 7 giugno 2002, n. 8272, in Boll. Trib. On-line; Cass., sez. trib., 17 giugno 2002, n. 8665, in Boll. Trib., 2003, 708; Cass., sez. trib., 9 agosto 2002, n. 12060, ivi, 2004, 302; Cass., sez. trib., 6 novembre 2002, n. 15529, ivi, 2003, 1662; Cass., sez. trib., 11 gennaio 2006, n. 328, in Boll. Trib. On-line, la quale, oltre a ritenere legittima tale tipologia di accertamento, valuta sufficiente la motivazione dell'atto che si limita a richiamare i parametri del redditometro «poiché l'efficacia presuntiva di essi è di tipo relativo e consente al contribuente di fornire prove contrarie». La Corte Costituzionale, con ordinanza 15 marzo 2002, n. 64, in Boll. Trib. On-line, ha dichiarato inammissibile, in relazione agli artt. 23, 70 e 76 Cost., la questione di costituzionalità dell'art. 38, quarto comma, del D.P.R. n. 600/1973 sollevata dalla Commissione tributaria regionale di Milano.
7 Cfr., seppure limitatamente alla giurisprudenza più recente, Cass., sez. trib., 1° luglio 2003, n. 10371, in Boll. Trib., 2004, 457; Cass., sez. trib., 21 giugno 2002, n. 9099, ibidem, 227; Cass., sez. trib., 21 novembre 2000, n. 15049, in Boll. Trib. On-line; Cass., sez. trib., 20 giugno 2001, n. 8372, in Boll. Trib., 2003, 1420; Cass., sez. trib., 4 settembre 2001, n. 11366, ibidem, 1420; Cass., sez. trib., 1° luglio 2003, n. 10371, ivi, 2004, 457; Cass., sez. trib., 7 giugno 2006, n. 13318, in Boll. Trib. On-line; Cass., sez. trib., 8 gennaio 2007, n. 114, ibidem. L'indirizzo, quindi, è ormai consolidato. Tuttavia, per una pronuncia di segno contrario, cfr. Comm. trib. reg. dell'Emilia Romagna, sez. VIII, 2 dicembre 2004, n. 99, in massima in Boll. Trib. On-line, la quale contesta l'applicazione retroattiva della norma alla luce delle disposizioni contenute nella legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto dei diritti del contribuente), cui i giudici annettono «portata ben più ampia dell'art. 11 delle preleggi». La Commissione tributaria regionale, richiamandosi al contenuto dell'art. 3, comma 1, della legge n. 212/2000 ("le disposizioni tributarie non hanno effetto retroattivo"), osserva ancora che l'ampiezza del termine "disposizioni tributarie" fa venir meno la distinzione fra norma di legge e regolamento attuativo su cui si è incardinata la pronuncia della Suprema Corte di Cassazione in materia di retroattività dei decreti ministeriali che approvarono i coefficienti presuntivi di reddito (Cass., sez. trib., 9 ottobre 2000, n. 13415, in Boll. Trib., 2002, 145).
8 Cfr. sentenze della Corte di Cassazione, sez. I, 12 novembre 1999, n. 12528, in Boll. Trib. On-line; Cass., sez. trib., 13 agosto 2002, n. 12192, ibidem; Cass., sez. trib., 8 maggio 2003, n. 7005, ibidem, nelle quali il massimo organo di legittimità ha ritenuto che l'Amministrazione finanziaria può legittimamente procedere con metodo sintetico alla rettifica della dichiarazione dei redditi di un coltivatore diretto comprensiva del solo reddito agrario del fondo da lui condotto, quando da elementi estranei alla configurazione reddituale prospettata dal contribuente si possa fondatamente presumere che ulteriori redditi concorrano a formare l'imponibile complessivo. Ovviamente, è fatta salva la facoltà del contribuente di dimostrare, a norma del sesto comma dell'art. 38 del D.P.R. n. 600/1973, che il reddito accertato, maggiore del reddito fondiario dichiarato (determinato sulla base della rendita catastale e, quindi, in ipotesi anche inferiore a quello effettivo) deriva dallo sfruttamento del fondo e non è, pertanto, soggetto ad ulteriore imposizione.
9 In questi termini Comm. trib. di II grado di Udine, sez. IV, 16 maggio 1988, n. 209, in Boll. Trib. On-line.
10 Cfr. Comm. trib. Centr., sez. XXVI, 26 gennaio 1993, n. 674, in Boll. Trib., 1994, 324, con la quale è stato precisato che «sub specie iuris è stata ampiamente fornita la prova che gli acquisti immobiliari e di un'autovettura, sono stati realizzati con somme di danaro, costituenti oggetto di atti di donazione».
11 Comm. trib. Centr., sez. VIII, 7 aprile 1994, n. 952, in Rass. trib., 1995, 926.
12 Cfr. Cass., sez. trib., 29 agosto 2000, n. 11300, in Boll. Trib., 2002, 949.
13 Per presunzione (o prova indiretta) si intende ogni argomento, congettura, illazione attraverso la quale, essendo già provata una determinata circostanza (cosiddetto "fatto-base" o "indizio"), si giunge a considerare provata altresì un'altra circostanza, sfornita di prova diretta. Le presunzioni si dicono legali quando è la stessa legge che, in via generale, attribuisce ad un fatto valore probatorio in ordine a un fatto diverso che quindi viene presunto. Le presunzioni legali a loro volta possono essere iuris et de iure (e, allora, si dicono assolute e non ammettono prova contraria), oppure iuris tantum e allora si dicono relative ed ammettono la prova contraria. Le presunzioni si dicono semplici (o hominis) quando non sono prestabilite dalla legge, ma sono lasciate al prudente apprezzamento del giudice, il quale non deve ritenere provato un fatto di cui manchino prove dirette, se non quando ricorrano indizi "gravi, precisi e concordanti" (art. 2729 c.c.) e precisamente: 1) gravi: tali cioè da attribuire alla conclusione un carattere di assoluta certezza; 2) precisi: quindi non equivoci, nel senso che, pur non escludendo in astratto altre possibilità, sono tali per cui la conseguenza più probabile è quella indicata dalla presunzione; 3) concordanti: cioè convergenti verso la dimostrazione del fatto che si vuole provare.
14 In tal senso, Cass., sez. trib., 19 aprile 2001, n. 5794, in Boll. Trib., 2003, 1104.
15 E, cioè, che il maggior reddito accertato è costituito da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta.
16 In Boll. Trib. On-line e in Ilcommercialistatelematico.it, con nota di ANTICO, L'accertamento sintetico. L'onere della prova passa al contribuente. Nel caso di specie è stato ritenuto insufficiente per disattendere le indicazioni del redditometro un generico richiamo alle entrate costituite dalle pensioni dei suoceri del contribuente ed alle somme percepite dalla figlia attraverso la vendita di una proprietà.
17 In Boll. Trib. On-line.
18 In Boll. Trib. On-line.
19 Così Cass., sez. trib., 5 ottobre 2005, n. 19403, in Boll. Trib., 2007, 735, con nota di G. PALMA, Accertamento sintetico, onere della prova e applicazione retroattiva degli indici presuntivi di reddito.
20 Ex plurimis, cfr. Cass., sez. I, 15 dicembre 1995, n. 12842, in Boll. Trib., 1997, 155; Cass., sez. trib., 21 novembre 2000, n. 15045, in Boll. Trib. On-line; Cass., sez. trib., 19 aprile 2001, n. 5794, in Boll. Trib., 2003, 1104; Cass., sez. trib., 20 giugno 2001, n. 8372, ibidem, 1420; Cass., sez. trib., 19 settembre 2001, n. 11607, in Boll. Trib. On-line; Cass., sez. trib., 11 settembre 2001, n. 11611, ibidem; Cass., sez. trib., 30 agosto 2002, n. 12731, ibidem; Cass., sez. trib., 1° luglio 2003, n. 10350, in Boll. Trib., 2004, 1491; Cass., sez. trib., 24 settembre 2003, n. 14161, in Boll. Trib. On-line.
21 In Boll. Trib. On-line e in Fiscooggi, 2007, con nota di FUSCONI, Legittimo l'accertamento sintetico se basato su elementi certi.
22 Cfr. Cass., sez. trib., 20 giugno 2007, n. 14367, in Boll. Trib. On-line.
23 Cfr. Cass., sez. trib., 23 luglio 2007, n. 16284, in Boll. Trib. On-line.
24 Cfr. circ. 9 agosto 2007, n. 49/E, cit.
25 Circ. 8 agosto 1997, n. 235/E, in Boll. Trib., 1997, 1213.
26 Anche la citata circ. n. 49/E rammenta che «la determinazione sintetica del reddito sulla base degli indici e dei coefficienti stabiliti con i decreti ministeriali del 10 settembre 1992 e del 19 novembre 1992, come aggiornati con i successivi provvedimenti, rientra nell'ambito applicativo dell'accertamento con adesione (cfr. D.Lgs. n. 218 del 1997)».
27 Sul tema, sia consentito il rinvio a FERLAZZO NATOLI-FUSCONI-ANTICO, Guida al concordato fiscale, Milano, 2003, 38 ss.

Bollettino Tributario