Risoluzione Agenzia Entrate n.74 del 29.07.2014

 

Interpello art. 11, legge 27 luglio 2000, n. 212. Erogazioni liberali. Art. 100, comma 2, lettera a) del TUIR


Con linterpello specificato in oggetto, concernente linterpretazione dellarticolo 100, comma 2, lettera a) del TUIR, stato esposto il seguente
QUESITO


La Banca Alfa (di seguito Banca) riferisce di effettuare annualmente erogazioni liberali nei confronti della "Fondazione Beta (di seguito "Fondazione), di cui la Societ stessa socio fondatore.
Linterpellante evidenzia che la Fondazione, iscritta nel Registro delle Persone Giuridiche istituito presso la Prefettura di , non ha scopo di lucro e opera sia a livello nazionale che internazionale.
Gli scopi della Fondazione, elencati nellarticolo 2 dello statuto, sono i seguenti:
1) attivit di beneficenza nei settori delleducazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria, attuate anche mediante erogazione di sussidi, provvidenze di studio, fornitura di generi alimentari e di vestiario, sovvenzioni ad enti ed associazioni non aventi finalit di lucro;
2) valorizzazione e sostegno di strutture museali e altri enti culturali senza fine di lucro anche mediante convenzioni con enti pubblici e privati;
3) realizzazione, acquisto e gestione senza fine di lucro oggettivo di impianti sportivi, ricreativi e culturali, direttamente o tramite enti strumentali appositamente costituiti, in collaborazione o in associazione con altri soggetti, ovvero delegandone lo svolgimento a terzi:
4) assunzione di ogni iniziativa utile alla diffusione del turismo sociale, sportivo ricreativo ed alla promozione dellattivit sportiva giovanile in tutte le discipline;
5) promozione e sviluppo di attivit nel campo della ricerca scientifica.
Promozione di studi, incontri e dibattiti atti a definire e ricercare i modi per la corretta e la proficua diffusione e la pratica del tempo libero e del turismo, con particolare riferimento agli aspetti ed ai problemi a carattere sociale, ambientali, ecologici;
6) organizzazione di lavori di gruppo, corsi, seminari, conferenze e dibattiti;
7) allestimento di spettacoli, mostre, proiezioni e produzioni fotografiche e cinematografiche;
8) qualsiasi altra attivit connessa ed affine alla realizzazione dei suddetti progetti.
Linterpellante evidenzia che la Fondazione opera anche finanziando progetti di altri soggetti.
A titolo esemplificativo linterpellante fa presente che la Fondazione nel 2012 ha erogato contributi per un ammontare totale di 343.751 € nei confronti dei seguenti soggetti:

 

1. con finalit ricreative (cultura, arte, turismo e sport) (177.854 €)

a) fondazioni e associazioni culturali che si occupano della valorizzazione di monumenti o di territori particolari, della diffusione dellarte e della conoscenza di specifiche materie quali la musica e il teatro (104.750 €);
b) associazioni ed enti pubblici che promuovono attivit ricreative, il turismo e lo sport nel territorio come organizzazioni non lucrative di utilit sociale, pro loco e circoli ricreativi (23.104 €);
c) Piscina Gamma s.r.l. (50.000 €);

 

2. con finalit di assistenza sociale e sanitaria (156.947 €):

a) Ente di Pubblica Assistenza (59.500€);
b) Comuni limitrofi per finanziare vari progetti di assistenza sociale (57.847 €);
c) Associazioni di volontariato, organizzazioni non governative e altre ONLUS (31.200 €);

 

3. con finalit di educazione (8.950 €):

a) Accademie ed Istituti (4.500 €);
b) in questo campo la Fondazione opera anche in proprio organizzando convegni e istituendo borse di studio per studenti (4.450 €).
Con documentazione integrativa presentata il 2014, la Societ ha precisato, altres, che:
- nel deliberare le somme da destinare alla Fondazione, essa attinge dal fondo beneficenza e mutualit formato con utili netti e le somme sono destinate alla Fondazione senza nessun vincolo giuridico, né riguardo agli importi che la Fondazione tenuta a riversare, né riguardo allidentit e alla qualificazione giuridica dei soggetti ai quali le somme sono erogate ;
- la Fondazione svolge una funzione di catalizzatore delle risorse e delle competenze presenti sul territorio su specifiche problematiche di interesse comune, stimolando direttamente o attraverso la promozione di partnership processi di innovazione e sviluppo nei settori di intervento.
A titolo esemplificativo linterpellante fornisce alcuni esempi di progetti curati dalla Fondazione in collaborazione con partner scelti, appartenenti al territorio di competenza.
Inoltre, con specifico riferimento al sostegno economico fornito dalla Fondazione alla societ Piscina Gamma s.r.l. [si veda il precedente punto 1.c)] - struttura sportiva che gestisce un impianto natatorio e un centro fitness, di cui la Fondazione unica socia - linterpellante fa presente che lo stesso "pu essere considerato come unattivit commerciale svolta non direttamente, ma attraverso la partecipazione al capitale sociale della SRL, e che la stessa Fondazione stata pi volte chiamata nel corso del tempo a sostenere lattivit della s.r.l. tramite lerogazione di un "contributo a copertura della perdita desercizio.
Ci premesso la Societ chiede di conoscere se la Fondazione presenta i requisiti soggettivi e oggettivi per essere ricondotta tra i destinatari delle erogazioni liberali cui fa riferimento lart. 100, comma 2, lettera a), del TUIR, ai fini della deducibilit delle medesime dal reddito dimpresa.

 

SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE

Linterpellante ritiene che la Fondazione rientri tra le persone giuridiche che possono beneficiare delle erogazioni liberali che larticolo 100, comma 2, lettera a), del TUIR definisce deducibili dal reddito dimpresa, in quanto dellavviso che la stessa, dotata di personalit giuridica, persegua finalit di ricreazione, assistenza sociale e sanitaria, educazione, ricomprese tra quelle previste dalla norma in esame.
Linterpellante evidenzia, in particolare, che la Fondazione attraverso la partecipazione nella Piscina Gamma s.r.l., svolge "unattivit commerciale marginale rispetto alle attivit complessivamente svolte e comunque strumentale e coerente con le finalit proprie della Fondazione (tra le quali si annoverano le finalit ricreative e di conseguenza quelle di promozione dello sport).

 

PARERE DELLAGENZIA DELLE ENTRATE

L'art. 100, comma 2, lett. a), del TUIR prevede la deducibilit delle "erogazioni liberali fatte a favore di persone giuridiche che perseguono esclusivamente finalit comprese fra quelle indicate nel comma 1 o finalit di ricerca scientifica (...) per un ammontare complessivamente non superiore al 2 per cento del reddito d'impresa dichiarato".

Le finalit indicate nel richiamato comma 1 dell'art. 100 del TUIR sono quelle di "educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria o culto".
Come precisato nella risoluzione n. 490 del 1980, lo scopo di tale norma quello di incrementare lutilit sociale dellimpresa, facendo s che essa sia incentivata a contribuire al miglioramento delle condizioni sociali non solo dei propri dipendenti ma anche della collettivit, con la condizione espressa, peraltro, che gli organismi beneficiari svolgano unattivit caratterizzata da un elevato contenuto etico, dovendo avere "esclusiva finalit di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria, culto e ricerca scientifica.
La risoluzione n. 234/E del 17 luglio 2002 ha, inoltre, precisato che la disposizione in esame privilegia laspetto "finalistico dellerogazione", delimitando i beneficiari delle erogazioni stesse in relazione alle finalit perseguite in via esclusiva.
In sostanza, le erogazioni liberali previste dall'art. 100, comma 2, lett. a), del TUIR sono deducibili se il beneficiario dell'erogazione:
1) ha personalit giuridica;
2) persegue "esclusivamente una o pi finalit fra quelle di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria, culto e ricerca scientifica, non potendo, quindi, perseguire finalit diverse da quelle espressamente previste dalla norma in esame.
La deduzione in parola prevista per le imprese che effettuano erogazioni a soggetti con finalit di interesse pubblico che il Legislatore ha valutato meritevoli di sostegno, mentre non pu trovare applicazione qualora il soggetto beneficiario svolga unattivit lucrativa e, pertanto, la deduzione non pu spettare per erogazioni effettuate in favore di societ commerciali.
Le predette finalit perseguite dai soggetti beneficiari, inoltre, devono essere verificate in forza delle norme primarie e regolamentari del settore di competenza e/o in base alle previsioni recate dagli statuti o atti costitutivi dei medesimi beneficiari, nonché in relazione alle concrete modalit di esplicazione delle medesime finalit.
La delimitazione dei destinatari delle erogazioni liberali sulla base delle finalit perseguite non preclude che lente beneficiario possa porre in essere attivit che si qualificano, sotto il profilo fiscale, come attivit commerciali, sempre che si tratti di attivit svolte in diretta attuazione delle finalit indicate dalla medesima disposizione agevolativa e con finalit e modalit non lucrative.
In particolare, lassenza del fine di lucro che, come pi volte chiarito, non coincide necessariamente con la "non commercialit dellente, deve risultare da unespressa previsione statutaria ed esplicitarsi nella concreta attivit svolta, anche attraverso la destinazione del patrimonio e degli utili, di cui deve essere esclusa la ripartizione, alle stesse finalit sociali perseguite dallente.
Secondo quanto riferito nellistanza e nella relativa documentazione integrativa, la Fondazione svolge una funzione di catalizzatore delle risorse e delle competenze presenti sul territorio relativamente a specifiche problematiche di interesse comune, stimolando, direttamente o attraverso la promozione di partnership, processi di innovazione e sviluppo in settori di intervento, in via generale, astrattamente riconducibili tra quelli previsti dallart. 100, comma 2, lettera a) del TUIR.
In sostanza, la Fondazione, destinataria della liberalit, diventa, nelle fattispecie rappresentate, essa stessa il soggetto erogatore delle somme a favore dei soggetti che direttamente svolgono le attivit tutelate dalla norma di favore.
La circostanza che la Fondazione persegua, tra laltro, le proprie finalit intervenendo a sostegno di progetti in settori riconducibili tra quelli previsti dallart. 100, comma 2, lettera a), del TUIR, realizzati da soggetti terzi, non preclude lapplicabilit della norma in esame (cfr. ris. n. 411/E del 30 ottobre 2008), sempre che questi ultimi:
1) abbiano gli stessi requisiti dei soggetti destinatari delle erogazioni liberali previste dallart. 100, comma 2, lettera a) del TUIR (personalit giuridica, finalit "non lucrative e perseguimento "esclusivo delle finalit previste dalla norma);
2) realizzino "direttamente i suddetti progetti. Non consentito, infatti, il fenomeno delle erogazioni a catena attraverso molteplici passaggi di denaro tra enti diversi (cfr., sia pure con riferimento alle ONLUS erogative, la circolare n. 12 del 9 aprile 2009, paragrafo 2.2).
Si ritiene, peraltro, che la specifica destinazione delle erogazioni fatte dalla Societ alla Fondazione e da questa ultima a soggetti terzi comporti, da una parte, la necessit della tracciabilit della donazione nelle diverse fasi attraverso strumenti bancari e postali che evidenzino la particolare causa del versamento, dallaltra, lesistenza di un progetto gi definito (e non di un programma generico) prima delleffettuazione dellerogazione da parte della Societ, nellambito di una o pi delle finalit previste dallart. 100, comma 2, lettera a) del TUIR.
Sulla base delle osservazioni svolte, si ritiene che possano essere ammesse in deduzione ai sensi dellart. 100, comma 2, lett. a), del TUIR solamente le somme erogate dalla societ istante alla Fondazione nel rispetto delle condizioni sopra precisate, con conseguente esclusione, nello specifico, delle somme riversate dalla Fondazione a soggetti che svolgono attivit lucrative, quali sono, in particolare, quelle destinate alla Piscina Gamma che, in quanto societ a responsabilit limitata, non ha le caratteristiche non lucrative sopra richiamate.

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