Risoluzione Agenzia Entrate n. 61 del 31.05.2011

Interpello - Art. 11, legge 27 luglio 2000, n. 212. Applicazione dell’imposta sostitutiva ai sensi dell’articolo 6 del decreto legislativo 21 novembre 1997, n. 461 da parte delle società fiduciarie
Risoluzione Agenzia Entrate n. 61 del 31.05.2011

Con l’interpello specificato in oggetto, concernente l’interpretazione dell’articolo 6 del decreto legislativo 21 novembre 1997, n. 461, è stato esposto il seguente

QUESITO
La società fiduciaria istante ha predisposto uno schema contrattuale che intende utilizzare per lo svolgimento del servizio di amministrazione di attività finanziarie senza intestazione, a favore di clienti persone fisiche non imprenditori residenti in Italia.
Con tale contratto, il cliente conferisce alla società istante un mandato professionale, avente durata illimitata, a compiere specifici atti giuridici di amministrazione di determinati beni rappresentati da taluni dossier di titoli, da contratti di conto corrente e simili.
I rapporti oggetto di amministrazione sono e rimangono intestati al cliente fiduciante presso uno o più intermediari professionali, per la maggior parte non residenti.
Le operazioni di investimento e disinvestimento relative alle attività finanziarie detenute o depositate all’estero sono trasmesse direttamente dal cliente, senza l’interposizione della società istante, in quanto essa è una società fiduciaria statica non abilitata allo svolgimento di servizi di investimento.
In virtù di tale mandato l’istante si impegna, tra l’altro, a fornire i seguenti servizi:
- controllo, su richiesta del cliente, delle singole operazioni di negoziazione da egli concluse e le relative movimentazioni finanziarie;
- rendicontazione periodica, su richiesta del cliente, dell’attività svolta in esecuzione dell’incarico, mettendo a disposizione del cliente stesso un report consolidato del patrimonio finanziario complessivo;
- applicazione e versamento delle ritenute alla fonte e delle imposte sostitutive previste dalla normativa fiscale sui redditi di natura finanziaria prodotti dalle attività amministrate.
Dal suo canto, il cliente mandante si obbliga irrevocabilmente a non compiere alcun atto di amministrazione o disposizione dei beni oggetto del rapporto senza preventiva comunicazione alla società istante ed a fornire tempestivamente alla società fiduciaria la provvista necessaria per permetterle il versamento delle ritenute alla fonte e delle imposte sostitutive dovute. Qualora le somme messe a disposizione dal cliente non fossero sufficienti, la società istante può effettuare i prelievi ed i disinvestimenti necessari al pagamento delle imposte.
Infine, viene prevista contrattualmente l’apertura di speciali conti correnti e contratti di deposito titoli intestati alla società fiduciaria per conto del cliente dove – per espressa previsione contrattuale intervenuta fra cliente, intermediari depositari e la stessa fiduciaria – devono transitare tutte le disposizioni in entrata e in uscita dai rapporti oggetto di amministrazione direttamente intestati al cliente. In sostanza, il cliente fiduciante può solo impartire ordini di negoziazione a valere sui rapporti a lui intestati, ma non ha la libera disponibilità del denaro o degli strumenti finanziari ivi depositati, dovendo a tal fine necessariamente transitare per gli speciali conti di appoggio intestati alla società istante.
Ciò posto, la società fiduciaria chiede quale sia il trattamento, ai fini delle imposte dirette, dei redditi di capitale e dei redditi diversi di natura finanziaria derivanti dalle attività finanziarie, depositate in Italia o all’estero, oggetto del rapporto di amministrazione senza intestazione come sopra descritto.
Con riferimento ai redditi di capitale, la società fiduciaria chiede se può assumere il ruolo di sostituto di imposta applicando le relative ritenute previste dalla normativa di riferimento.
Relativamente ai redditi diversi di natura finanziaria, l’istante chiede se può applicare, in qualità di intermediario professionale, il c.d. “regime del risparmio amministrato” di cui all’articolo 6 del decreto legislativo 21 novembre 1997, n. 461.
Infine, viene chiesto di sapere quali siano gli obblighi di comunicazione all’Amministrazione finanziaria ai fini del cosiddetto “monitoraggio fiscale” di cui al decreto legge 28 giugno 1990, n. 167, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227, e successive modificazioni, in capo alla società fiduciaria ed in capo ai propri clienti.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente
La società istante ritiene che i clienti possano validamente esercitare l’opzione per il regime del risparmio amministrato con riferimento ai redditi di natura finanziaria derivanti dalle attività depositate in Italia o all’estero presso intermediari professionali, in quanto le fiduciarie che amministrano beni per conto terzi sono intermediari abilitati ad applicare il citato regime.
La fiduciaria istante ritiene altresì di dover operare in qualità di sostituto di imposta in tutti i casi in cui i redditi di capitale rivenienti dalle attività finanziarie in oggetto siano da assoggettare a ritenuta a titolo di imposta o di acconto da parte dei soggetti di cui all’articolo 23 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600.
Per quanto riguarda gli obblighi di comunicazione all’amministrazione finanziaria, la società fiduciaria ritiene che il descritto rapporto di amministrazione debba costituire oggetto di segnalazione all’Anagrafe tributaria ai sensi dell’articolo 7, comma 6, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 605. La fiduciaria, inoltre, svolgendo, in relazione a tali rapporti, le funzioni di sostituto di imposta, sarà tenuta alle segnalazioni ai fini del monitoraggio valutario.

Risposta della direzione al contribuente istante
L’articolo 6, comma 1, del decreto legislativo 21 novembre 1997, n. 461 – recante la disciplina del regime del risparmio amministrato – prevede che il contribuente ha facoltà di optare per l’applicazione dell’imposta sostitutiva nella misura del 12,50 per cento su ciascuna delle plusvalenze realizzate ai sensi delle lettere c-bis) e c-ter) del comma 1 dell’articolo 67 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), con esclusione di quelle relative a depositi in valuta, a condizione che i titoli, le quote o i certificati siano in custodia o in amministrazione presso banche e società di intermediazione mobiliare e altri soggetti individuati in appositi decreti interministeriali. Per le plusvalenze realizzate mediante cessione a termine di valute estere ai sensi della predetta lettera c-ter) del comma 1 dell’articolo 67 del TUIR nonché per i differenziali positivi e gli altri proventi realizzati mediante i rapporti di cui alla successiva lettera c-quater) o i rapporti e le cessioni di cui alla lettera c?quinquies) del medesimo comma, l’opzione può essere esercitata sempreché intervengano nei predetti rapporti o cessioni, come intermediari professionali o come controparti, gli intermediari citati, con cui siano intrattenuti rapporti di custodia, amministrazione, deposito.
L’articolo 1 del decreto interministeriale del 2 giugno 1998, ai fini dell’individuazione degli intermediari abilitati, include, fra i soggetti che possono applicare l’imposta sostitutiva sulle plusvalenze derivanti dai beni amministrati, anche le società fiduciarie di cui alla legge 23 novembre 1939, n. 1966, che amministrano beni per conto terzi.
Ciò posto, è utile ricordare che, nell’ambito della procedura del cosiddetto scudo fiscale di cui all’articolo 13-bis del decreto legge 1° luglio 2009, n. 78, è stata riconosciuta dall’Agenzia delle entrate la possibilità di effettuare il cd. “rimpatrio giuridico” di alcuni beni conferendo alle società fiduciarie un mandato ad amministrare i beni “rimpatriati”, senza l’intestazione degli stessi alle medesime società.
Con la circolare n. 49/E del 23 novembre 2009 è stato infatti precisato che il rapporto di amministrazione senza intestazione deve avere ad oggetto l’attuazione di un mandato, cioè il compimento di singoli atti giuridici di amministrazione del bene. Attraverso tali atti, pertanto, la fiduciaria compie un’amministrazione avente ad oggetto la conservazione del patrimonio del cliente attraverso l’esercizio dei diritti spettanti a detto patrimonio.
Inoltre, con la successiva circolare n. 6/E del 19 febbraio 2010 è stato chiarito che, per effetto del predetto mandato ad amministrare, la società fiduciaria si impegna ad applicare e versare le ritenute alla fonte o le imposte sostitutive previste dall’ordinamento tributario sui redditi derivanti dalle attività oggetto del rapporto e, nelle ipotesi in cui le ritenute siano applicate a titolo d’acconto ovvero non siano previste, ad effettuare le comunicazioni nominative all’Amministrazione finanziaria nel modello di dichiarazione dei sostituti d’imposta.
La citata circolare ricorda che, qualora la società fiduciaria non sia tenuta all’applicazione di una tassazione a titolo definitivo sui redditi e proventi afferenti al patrimonio rimpatriato, sussiste l’obbligo da parte del contribuente di dichiarare i redditi imponibili delle attività rimpatriate nella dichiarazione annuale dei redditi. Pertanto, il contribuente, per consentire alla fiduciaria l’effettuazione di tali adempimenti, si obbliga a comunicare alla stessa ogni informazione circa i flussi reddituali anche non fiscalmente rilevanti relativi ai beni rimpatriati e si impegna a non compiere atti di gestione o di amministrazione senza preventiva informazione alla società fiduciaria.
In tal sede è stato altresì chiarito che anche il “rimpatrio giuridico” eseguito per il tramite di un intermediario italiano che formalmente assume in custodia, deposito, amministrazione o gestione le attività produce l’effetto di esonerare il contribuente dalla compilazione del modulo RW della dichiarazione annuale dei redditi. In tal caso, gli obblighi di monitoraggio non sussistono neanche in capo agli intermediari.
Va da sé che tale esonero permane fintanto che perdura il rapporto di custodia, deposito, amministrazione o gestione con l’intermediario residente. Pertanto, nel caso di chiusura del rapporto ovvero nei casi in cui il bene rimpatriato fuoriesca dal rapporto stesso, l’intermediario è tenuto a comunicare tali eventi all’Amministrazione finanziaria attraverso la compilazione del modello 770, quadro SO (cfr. circolare n. 45/E del 13 settembre 2010). Conseguentemente, il contribuente è obbligato alla compilazione del modulo RW per tutte le attività (patrimoniali e non) che non risultano affidate in amministrazione all’intermediario finanziario.
Tutto ciò premesso, sulla base della normativa di riferimento, ai fini dell’applicazione dell’imposta sostitutiva ai sensi dell’articolo 6 del D.Lgs. n. 461 del 1997 da parte delle società fiduciarie è necessaria la sussistenza di un rapporto di amministrazione, mentre non è espressamente prevista l’intestazione del bene alle medesime società.
Pertanto, alla luce di quanto sopra esposto, si ritiene che la fiduciaria possa applicare il regime del risparmio amministrato per le attività finanziarie affidatele dal cliente sulla base del mandato di amministrazione senza intestazione dei beni, purché vengano garantiti e specificati nel relativo contratto gli obblighi di comunicazione a carico del cliente, nonché di rendicontazione da parte della società fiduciaria, secondo quanto precisato dall’Amministrazione finanziaria nei documenti di prassi sopra citati.
In relazione ai redditi di capitale derivanti dalle attività finanziarie oggetto del rapporto di amministrazione in esame, tenuto conto che per espressa previsione contrattuale essi devono obbligatoriamente confluire sugli speciali conti correnti e deposito titoli intestati alla fiduciaria istante per conto del cliente, si ritiene che quest’ultima debba esercitare le funzioni di sostituto di imposta anche con riferimento ai redditi di capitale da assoggettare a ritenuta a titolo di imposta o di acconto, trattandosi di sostituto che interviene nella loro riscossione.
In merito alle comunicazioni all’Amministrazione finanziaria, si ritiene che il rapporto di amministrazione descritto nell’istanza di interpello debba costituire oggetto di segnalazione all’Anagrafe tributaria ai sensi dell’articolo 7, comma 6, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 605 e rientri nei rapporti oggetto di indagini finanziarie attivate dalla medesima Amministrazione ai sensi dell’articolo 32 del D.P.R. n. 600 del 1973, il quale richiama espressamente le fiduciarie tra i soggetti destinatari delle richieste istruttorie degli uffici.
Inoltre, la società fiduciaria è tenuta alle segnalazioni ai fini del monitoraggio fiscale e valutario, rispondendo dei relativi adempimenti nei confronti dell’Amministrazione finanziaria. In ogni caso, i rapporti di deposito titoli e/o conto corrente formalmente intestati al cliente, sotto il profilo fiscale e valutario, dovranno intendersi esistenti in Italia, anche nel caso in cui il rapporto sia sub-depositato presso un intermediario residente in un qualsiasi Stato estero.
Pertanto, l’esistenza dello stabile rapporto di amministrazione con la fiduciaria residente, nonché il conferimento a quest’ultima dell’incarico di riscossione dei proventi, esonerano l’intermediario dagli obblighi di monitoraggio relativamente a tutti i movimenti che avvengono all’interno del rapporto amministrato (incassi di cedole, compravendite di strumenti finanziari, ecc.), laddove i redditi siano assoggettati a tassazione a titolo definitivo ovvero siano oggetto di comunicazione nel modello 770.
Al riguardo si fa presente che, come precisato dalla circolare n. 45/E del 2010, non sussiste in capo all’intermediario l’obbligo di compilazione del quadro SO del modello 770 per le operazioni effettuate nell’ambito del regime del risparmio amministrato o del risparmio gestito di cui agli articoli 6 e 7 del D.Lgs. n. 461 del 1997. In questi ultimi casi, infatti, le operazioni sono state o saranno assoggettate ad imposta sostitutiva da parte degli intermediari.
Per contro, devono essere segnalate le operazioni suscettibili di produrre reddito poste in essere nell’ambito di rapporti che non fruiscono di alcuna opzione per l’applicazione dei predetti regimi sostitutivi, sia per scelta del contribuente sia perché è inibito dalle norme di riferimento l’esercizio delle opzioni. E’ il caso, ad esempio, di rapporti riguardanti partecipazioni qualificate o per le quali non è applicabile l’imposta sostituiva del 12,50 per cento ad opera dell’intermediario, operazioni di cessione o prelievo di valute estere da depositi la cui giacenza sia superiore a euro 51.645,69 per almeno sette giorni lavorativi consecutivi.
Inoltre, gli obblighi di comunicazione sussistono in ogni caso e, quindi, anche in caso di esercizio delle predette opzioni, per le operazioni che fuoriescono dal circuito degli intermediari residenti. Si tratta, in particolare, dei prelievi materiali di titoli o attività dai rapporti oggetto di opzione, dei trasferimenti verso intermediari non residenti (cfr. codici I, J, K e L del quadro SO).
Infine, devono essere oggetto di rilevazione e segnalazione la revoca del mandato di amministrazione ed il prelievo materiale delle attività finanziarie (denaro e strumenti finanziari) ove tali operazioni comportino un trasferimento delle attività dall’Italia verso l’estero. Diversamente, laddove la revoca o il prelievo materiale comportino un trasferimento ad altro intermediario residente, la società fiduciaria, in qualità di sostituto, ne deve dare comunicazione nel quadro SO del modello 770.
In sostanza, l’esonero dagli obblighi di segnalazione sussiste limitatamente alle operazioni che avvengono all’interno del rapporto intrattenuto con l’intermediario, mentre non è applicabile anche agli eventuali apporti nonché ai prelievi definitivi i quali devono in ogni caso essere indicati nel quadro SO del modello 770 oppure ai sensi dell’articolo 1 del decreto legge n. 167 del 1990.
Gli obblighi di monitoraggio fiscale in capo all’investitore – da effettuarsi nell’ambito del modulo RW della dichiarazione dei redditi - sussistono, invece, qualora le attività oggetto del rapporto di amministrazione senza intestazione con la società fiduciaria siano originariamente depositate all’estero. Inoltre, devono essere indicati nel medesimo modulo RW gli eventuali nuovi apporti di attività finanziarie o patrimoniali provenienti dall’estero.
La risposta di cui alla presente nota, sollecitata dalla Direzione Regionale della … , è resa dalla scrivente ai sensi dell’articolo 4, comma 1, ultimo periodo, del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.

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