Risoluzione Agenzia Entrate n. 36 del 08.03.2007

Interpello- Consolidato nazionale - Articolo 122 TUIR - Rettifiche di consolidamento
Risoluzione Agenzia Entrate n. 36 del 08.03.2007

Quesito
La società Alfa - Società Cooperativa Agricola a r.l. (di seguito, Alfa) ha esercitato l'opzione, per il triennio 2004-2006, per il consolidato fiscale di cui agli artt. 117-129 del TUIR in qualità di consolidante.
Tra le società incluse nel "perimetro di consolidamento" è compresa la Beta S.r.l., partecipata al 100% dalla Alfa.
La Beta chiude il bilancio relativo all'esercizio 1 gennaio/31 dicembre 2005 con una forte perdita civilistica, determinata, in massima parte, dalla contabilizzazione degli interessi passivi dovuti sulla concessione di prestiti. I suddetti interessi passivi, a causa dell'applicazione del pro-rata patrimoniale di cui all'art. 97 del TUIR, risultano totalmente indeducibili e pertanto, in sede di dichiarazione dei redditi, verrà effettuata una variazione in aumento per lo stesso importo.
La partecipazione detenuta da Beta che determina l'indeducibilità degli interessi passivi in applicazione del c.d. "pro-rata patrimoniale" è quella relativa alla società Gamma S.p.A., anch'essa compresa nel perimetro di consolidamento.
Nella dichiarazione dei redditi di Beta emergerà, nonostante la suddetta variazione in aumento, una perdita fiscale; tuttavia, poiché la Beta rientra tra le società non operative di cui alla legge 23 dicembre 1994, n. 724, la stessa dovrà determinare il reddito imponibile ai sensi del comma 2 dell'art. 30 della stessa legge. Pertanto, nella dichiarazione Unico 2006 della Beta, emergerà un reddito positivo imponibile, forfetariamente determinato in applicazione delle disposizioni appena citate e trasferito al consolidato, ai fini della determinazione del reddito complessivo globale.
A tal fine Beta ha intenzione di compilare il quadro GN della dichiarazione dei redditi Unico 2006, indicando nella sezione I (rigo GN 1), il reddito imponibile come determinato ai sensi della legge 724/94 e, nella sezione VIII ("Dati rilevanti ai fini delle rettifiche di consolidamento") - al rigo GN33, colonna 2 "pro rata patrimoniale" - l'importo degli interessi passivi che sono stati oggetto di variazione in aumento nel quadro RF della propria dichiarazione dei redditi. Quest'ultimo formerà oggetto di variazione in diminuzione, da parte della consolidante Alfa, nella dichiarazione del redditi del consolidato (modello CNM 2006).
La Alfa, in qualità di consolidante, chiede di conoscere il corretto comportamento da seguire nella compilazione della dichiarazione dei redditi relativa al consolidato nazionale. In particolare, se nel modello CNM può tenere conto, ed in che misura, delle rettifiche da consolidamento previste dall'art. 122, comma 1, lett. a) del TUIR, relativamente alla propria controllata che per il periodo d'imposta 2005 si qualifica, ai fini fiscali, quale "società non operativa".
La società istante, più precisamente, domanda se possa procedere alla variazione in diminuzione - in sede di consolidamento - del risultato della somma algebrica degli imponibili dei soggetti partecipanti al regime per un importo pari a quello che è stato oggetto di variazione in aumento da parte della predetta controllata nella propria dichiarazione dei redditi.

Soluzione prospettata
La società consolidante Alfa, nella compilazione della dichiarazione relativa al consolidato fiscale nazionale, modello CNM 2006, ritiene corretto indicare nel quadro NF, "Determinazione del reddito complessivo globale":
- nella sezione I ("Somma algebrica dei redditi complessivi netti") il reddito imponibile trasferito, come sopra determinato (vale a dire ai sensi dell'articolo 30 della legge n. 724 del 1994), dalla consolidata Beta;
- nella sezione II "rettifiche di consolidamento", nel rigo NF9 ("Rideterminazione pro-rata patrimoniale") nella colonna 2, l'importo degli interessi passivi resi indeducibili da parte della Beta e dalla stessa indicati nel rigo GN33 del proprio Mod. Unico.
A tal proposito la società ritiene che l'importo da indicare tra le variazioni in diminuzione in sede di consolidamento possa essere pari a quello oggetto di variazione in aumento da parte della consolidata nella sua dichiarazione dei redditi, tenuto conto che l'unica partecipazione posseduta da Beta avente i requisiti di cui all'art. 87 del TUIR (e, in quanto tale, rilevante ai fini della verifica del cd. pro-rata patrimoniale) risulta essere in società facente parte dell'area di consolidamento (Gamma) e che non esistono dividendi percepiti provenienti da partecipazioni PEX in società non incluse nell'area medesima.

Parere della Direzione Centrale
L'articolo 97 del TUIR prevede, al comma 2, che non rilevano - ai fini del calcolo del pro-rata patrimoniale - le partecipazioni in società il cui reddito concorre insieme a quello della partecipante (in questo caso, consolidata) alla formazione dell'imponibile di gruppo. In applicazione di tale norma di natura sostanziale, è la partecipante/consolidata che ha un "diritto" a rettificare il pro-rata al fine di non tenere conto delle partecipazioni con i requisiti p.ex. che sono a loro volta inserite nel medesimo perimetro di consolidamento.
La disposizione di cui all'articolo 122, comma 1, lettera b), norma di carattere "procedurale", prevede che la rettifica in parola sia operata dalla consolidante in sede di determinazione dell'imponibile di gruppo. Tale norma fa riferimento alla "rideterminazione" del pro-rata patrimoniale di cui all'articolo 97, comma 2, del TUIR, ossia alla rideterminazione del reddito della partecipata a seguito della suddetta "rettifica".
Conseguentemente, è con riferimento alla posizione della società consolidata che sostanzialmente opera la rettifica di consolidamento, e quindi anche nel rispetto della disciplina delle società di comodo.
Nel caso (ricorrente nell'ipotesi de qua) in cui il reddito "ordinariamente" determinato sia inferiore a quello risultante dall'applicazione della normativa sulle società di comodo, la consolidata comunica alla fiscal unit il reddito derivante dall'applicazione di quest'ultima disposizione e la consolidante non può effettuare alcuna variazione in diminuzione per rettificare tale importo, in quanto la stessa determinerebbe - in violazione della predetta normativa "speciale" - la riduzione dell'importo assoggettato a tassazione.
Nella diversa ipotesi in cui il reddito "ordinariamente" determinato (ad esempio, pari a 1.000) sia maggiore rispetto a quello risultante dall'applicazione della normativa sulle società di comodo (ad esempio, pari a 800), la consolidata non operativa (che non abbia superato il test di operatività) comunica alla fiscal unit il reddito determinato ordinariamente (1.000) e la consolidante ha diritto ad operare la rettifica in diminuzione ex articolo 122, comma 1, lettera b), del TUIR solo fino a concorrenza dell'eccedenza del reddito ordinariamente determinato rispetto a quello determinato con l'applicazione della normativa sulle società di comodo (nell'ipotesi, pari a 200).
La risposta di cui alla presente nota, sollecitata con istanza d'interpello presentata alla Direzione Regionale è resa dalla scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.

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