Risoluzione Agenzia Entrate n. 25 del 30.01.2009

Istanza di interpello - Articolo 11, legge 27 luglio 2000, n. 212. ALFA spa - Rilevanza Irap delle somme corrisposte a titolo risarcitorio- Articolo 5 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446
Risoluzione Agenzia Entrate n. 25 del 30.01.2009

Con l'interpello specificato in oggetto, concernente l'interpretazione dell'articolo 5, del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, è stato esposto il seguente

QUESITO
In sede di redazione del bilancio chiuso al 31 dicembre 2006, la società istante, ALFA spa, provvedeva ad accantonare prudenzialmente in bilancio alla voce B12) del Conto Economico ("accantonamenti per rischi") con contropartita la voce B3) dello Stato patrimoniale ("altri fondi per rischi e oneri") un determinato importo stimato in considerazione delle richieste di risarcimento danni rivendicate in sede giudiziaria dai familiari di un dipendente deceduto sul lavoro e da un altro dipendente che, invece, sul luogo di lavoro, aveva contratto una malattia infettiva.
Tali accantonamenti, in sede di Unico 2007, sono stati portati come variazione in aumento della base imponibile IRES ai sensi dell'articolo 107, comma 4, del Tuir, e sono stati considerati indeducibili dalla base imponibile IRAP nel rispetto della disposizione dettata per il periodo d'imposta 2006 dal comma 1 dell'articolo 11-bis del D.Lgs. n. 446/97 (vigente nel periodo di imposta 2006).
Nel corso dell'anno 2007, è stata emessa la sentenza della Corte di Appello di ... che condannava l'istante al risarcimento del danno morale sofferto dai familiari del primo dipendente per la morte del congiunto, nonché la sentenza del Tribunale di ... che condannava la società ALFA al pagamento di un importo a titolo di equo indennizzo a favore del secondo dipendente.
La società ha quindi provveduto a risarcire i ricorrenti per gli importi stabiliti nelle sentenze.
Sotto il profilo contabile, la società ha stornato dal fondo iscritto nello Stato Patrimoniale le somme accantonate l'anno precedente. Le somme erogate ai familiari del dipendente defunto nonché all'altro dipendente non sono quindi transitate fra i costi del Conto Economico relativo all'esercizio 2007; tuttavia ai sensi dell'articolo 107, comma 4, lettera a), del Tuir gli utilizzi del fondo rischi ed oneri sono da ritenersi, in linea generale, costi deducibili ai fini fiscali nell'anno 2007 mediante una variazione in diminuzione della base imponibile da assoggettare a tassazione ai fini dell'IRES.
Si chiede se, anche ai fini dell'Irap possa essere effettuata, in sede di dichiarazione una variazione in aumento dei costi ai sensi dell'articolo 11-bis del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, in vigore fino al periodo d'imposta 2007.

SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
A parere del contribuente istante, il pagamento dei predetti risarcimenti ai soggetti lesi nella misura stabilita dalle sentenze della Corte di Appello di Napoli e dal tribunale di ... assume rilevanza anche ai fini della determinazione della base imponibile Irap e pertanto in sede di dichiarazione deve essere effettuata una variazione in aumento dei costi.
L'istante ritiene, infatti, che le somme pagate nell'anno 2007 non siano assimilabili ad oneri straordinari classificabili nella voce E21) del Conto Economico e nemmeno a spese per il personale classificabili nella voce B9) o B14) del Conto Economico, ma che si identifichino in costi classificabili per natura fra gli oneri diversi di gestione iscrivibili nella voce B14) del Conto Economico (diversi da quelli classificabili come spese per il personale).
I Principi Contabili (Documento Interpretativo n. 1 del principio n. 12) ricomprendono nella voce "oneri straordinari" le plusvalenze e minusvalenze e le sopravvenienze attive e passive derivanti da fatti per i quali la fonte del provento o dell'onere è estranea alla gestione ordinaria dell'impresa e, a parere dell'istante, le controversie giudiziarie sorte per effetto della morte del dipendente e della contrazione della malattia dell'altro dipendente non possono essere considerati tali.
Il medesimo documento interpretativo annovera tra le componenti straordinarie gli "Oneri da cause e controversie di natura straordinaria non pertinenti alla normale gestione dell'impresa. Ad esempio quelle relative ad immobili civili ceduti, a rami aziendali ceduti, a ristrutturazioni e riconversioni aziendali, operazioni sociali straordinarie come fusioni e scissioni, ecc.".
Il Principio Contabile n. 29, chiarisce, inoltre, che "non sono invece da considerarsi eventi o operazioni straordinarie le seguenti fattispecie: -definizione di controversie se di natura ricorrente e/o pertinenti alla ordinaria gestione dell'impresa.".
Nel caso di specie potrebbero sussistere per entrambe le controversie oggetto della presente istanza i presupposti dell'eccezionalità ma non anche dell'assoluta estraneità all'attività ordinaria, così come la definizione delle stesse controversie è assolutamente pertinente all'ordinaria gestione dell'impresa della stessa ALFA, in quanto, afferma l'istante è "ormai una consuetudine invalsa che i familiari di un dipendente adiscano le vie legali per vedersi riconosciuto il danno morale derivante dalla morte di un loro congiunto ovvero che gli stessi dipendenti adiscano le vie legali per rivendicare diritti sorti a seguito della contrazione di malattie sul luogo di lavoro".
Pertanto, gli oneri sostenuti per il risarcimento dei danni morali riconosciuti ai familiari del dipendente morto sul luogo di lavoro nonché per l'equo indennizzo riconosciuto all'altro dipendente per la malattia contratta non possono che rientrare tra i componenti ordinari del Conto Economico.
L'istante segnala, inoltre, che per entrambe le controversie va affermato il mancato riconoscimento del relativo costo sostenuto fra le spese per il personale classificabili nella voce B9) o B14) del Conto Economico. Nel caso del risarcimento erogato agli eredi del dipendente viene esplicitamente riportato in sentenza che si tratta di risarcimento del danno morale sofferto dagli eredi e non di danno patrimoniale da lucro cessante; la sentenza, infatti, relativamente al danno patrimoniale da lucro cessante per i mancati futuri redditi del dipendente defunto, afferma che "deve rilevarsi come esso sia stato versato ai parenti del defunto dall'Ente previdenziale".
Anche con riferimento all'equo indennizzo riconosciuto all'altro dipendente non si ravvede nessun nesso con i costi per lavoro dipendente in quanto la causa non ha avuto ad oggetto la rivendicazione di differenze retributive per il periodo in cui il dipendente danneggiato ha lavorato.
Tra l'altro, i costi di entrambe le controversie non rientrano fra le spese per prestazioni di lavoro individuate nell'articolo 95 del Tuir.
In definitiva, le somme pagate nell'anno 2007 mediante utilizzo del fondo precedentemente costituito nell'anno 2006 rappresentano, a parere della società istante, un costo integralmente deducibile ai fini dell'IRAP nell'anno 2007, in quanto le stesse non sono assimilabili ad oneri straordinari classificabili nella voce E21) del Conto Economico e nemmeno a spese per il personale classificabili nella voce B9) o BI4) del Conto Economico, ma si riferiscono a costi classificabili per natura fra gli oneri diversi di gestione iscrivibili nella voce B14) del Conto Economico (diversi dal quelli classificabili come spese per il personale) o comunque in una delle voci di conto economico rilevanti ai fini della base imponibile IRAP.

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
L'articolo 5 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, nella formulazione vigente fino al 31 dicembre 2007, individuava la base IRAP delle società commerciali (diverse dalle banche, altri enti e società finanziarie e dalle imprese assicuratrici) nella "differenza tra la somma delle voci classificabili nel valore della produzione di cui al primo comma, lettera A), dell'articolo 2425 del codice civile e la somma di quelle classificabili nei costi della produzione di cui alla lettera B) del medesimo comma, ad esclusione delle perdite su crediti e delle spese per il personale dipendente".
Le componenti positive e negative di conto economico individuate dal riportato articolo 5 venivano assunte, agli effetti del valore della produzione, secondo le regole previste per la determinazione del reddito d'impresa, in ordine alla quantificazione, imputazione temporale e inerenza.
Pertanto, i proventi e gli oneri rilevavano, ai fini dell'Irap, apportando ad essi le variazioni in aumento o in diminuzione previste per le imposte sui redditi.
Appare evidente che tali variazioni potevano essere operate, ai fini dell'Irap, a condizione che il componente oggetto di variazione per le imposte sui redditi fosse rilevante anche ai fini della determinazione del valore della produzione.
Con riferimento al quesito in esame, al fine di stabilire se la variazione in diminuzione del reddito da assoggettare a tassazione ai fini dell'Ires per effetto dell'utilizzo di somme iscritte in precedenti esercizi in fondi rischi debba assumere rilevanza anche ai fini dell'Irap occorre stabilire, in via preliminare, se l'onere sostenuto per la corresponsione di somme a titolo di risarcimento danno dovute per la morte di un dipendente o per la circostanza che un altro dipendente abbia contratto una malattia infettiva attenga o meno allo svolgimento dell'attività principale o accessoria dell'impresa e in quanto tale iscrivibile nelle lettere A o B del Conto economico.
Per effetto della previsione recata dal citato articolo 5, infatti, i proventi e gli oneri che non sono imputabili nelle lettere A e B del Conto economico, ed in particolare quelli imputabili nella lettera E dello schema di conto economico, avendo natura straordinaria, non influenzano il valore della produzione netta e non assumono, quindi rilevanza ai fini dell'imposta regionale. Fanno eccezione quelle componenti straordinarie che sono comunque da computare nella base imponibile IRAP per effetto di espresse disposizioni normative, anche in applicazione di quanto previsto dal principio di correlazione temporale.
Proprio in considerazione della rilevanza, per la determinazione della base imponibile Irap, della corretta classificazione contabile delle componenti positive e negative, l'articolo 11, comma 4, del decreto legislativo n. 446 del 1997 (nella formulazione vigente fino al periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2007) stabiliva che: "indipendentemente dalla collocazione nel conto economico, i componenti positivi e negativi sono accertati in ragione della loro corretta classificazione".
Le componenti reddituali rilevanti ai fini del calcolo del valore della produzione netta sono quindi individuate attraverso il riferimento alle voci del conto economico redatto in conformità a corretti principi contabili.
In merito alla individuazione dei proventi e oneri straordinari iscrivibili nella lettera E del conto economico, i principi contabili chiariscono che rientrano in tale categoria, tra gli altri, i proventi e gli oneri la cui fonte è estranea all'attività ordinaria dell'impresa. Nella Relazione ministeriale al decreto legislativo n. 127 del 1991, disposizione che ha recepito in Italia la IV Direttiva CEE del 25 luglio 1978, viene, infatti, chiarito che "l'aggettivo straordinario, riferito a proventi e oneri, non allude all'eccezionalità o anormalità dell'evento, bensì all'estraneità della fonte del provento e dell'onere, alla attività ordinaria". Non è tanto l'eccezionalità (a livello temporale) o l'anormalità (a livello quantitativo) dell'evento il criterio cui riferirsi per classificare una componente reddituale tra le componenti straordinarie, quanto, piuttosto l'estraneità rispetto alla gestione ordinaria della fonte del provento o dell'onere.
Sulla base di tale chiarimento fornito dalla relazione ministeriale appare corretto affermare che l'onere sopportato dalla società istante per la corresponsione dei predetti risarcimenti attiene alla gestione straordinaria dell'azienda in quanto la fonte dalla quale tale componente negativo trae origine appare estranea all'attività ordinaria e caratteristica svolta dall'azienda.
Si fa, infatti, presente che se, come rileva l'azienda istante, può essere considerata consuetudine e quindi ordinaria la circostanza che l'azienda venga chiamata in giudizio per la corresponsione di risarcimenti danni, non può in alcun modo ritenersi afferente alla gestione ordinaria la fonte che ha dato origine a tali risarcimenti e cioè la morte di un dipendente e l'infermità di un altro dipendente.
A parere della scrivente risulta quindi corretto individuare nell'aggregato E (proventi e oneri straordinari) del conto economico, la corretta classificazione contabile del componente negativo costituito dal risarcimento danni collegato ai suddetti eventi.
La corresponsione di tali risarcimenti ai soggetti lesi non assume, quindi, rilevanza ai fini della determinazione del valore della produzione netta da assoggettare a tassazione ai fini dell'Irap.
Le Direzioni Regionali vigileranno affinché le istruzioni fornite e i principi enunciati con la presente risoluzione vengano puntualmente osservati dagli uffici.

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