Risoluzione Agenzia Entrate n. 220 del 08.07.2002

Interpello - Art. 11, legge 27-7-2000, n. 212. Regione ....- IVA - Trattamento applicabile alle attività di prevenzione rese dalle AA.UU.LL.SS..
Risoluzione Agenzia Entrate n. 220 del 08.07.2002

Con l'istanza di interpello di cui all'oggetto, concernente l'esatta applicazione dell'articolo 4 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, è stato posto il seguente

QUESITO
La Regione ... ha fatto presente che, nell'ambito delle proprie competenze in materia sanitaria, ha provveduto ad approvare, con deliberazione della Giunta regionale, il tariffario delle prestazioni rese dai Dipartimenti di Prevenzione delle AA.UU.LL.SS. e ha chiesto di conoscere il trattamento tributario, agli effetti dell'IVA, applicabile alle predette prestazioni, rilevando, in particolare con riferimento al presupposto soggettivo dell'imposta, che le aziende sanitarie locali sono qualificate enti non commerciali.

SOLUZIONE PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
La Regione .... ritiene che alcune prestazioni effettuate dai Dipartimenti di Prevenzione delle AA.UU.LL.SS. possano ritenersi fuori dal campo di applicazione dell'IVA per carenza del presupposto soggettivo, in quanto rese nella veste di pubblica autorità, ai sensi della VI Direttiva CEE n. 77/388 del 1977 (art. 4, n. 5). In particolare, a parere della predetta Regione, devono ritenersi svolte nella qualità di pubblica autorità le prestazioni che le aziende sanitarie rendono quando agiscono d'ufficio, ossia di propria iniziativa nell'espletamento di una funzione propria istituzionale (quale ad es. l'attività di vigilanza/controllo), nonché quando agiscono su istanza di un altro ente o di un privato, qualora l'istanza sia prevista obbligatoriamente dalla legge, espletando una funzione istituzionale loro propria di cui hanno l'esclusivo esercizio in base a determinate previsioni normative (ad es. pareri finalizzati al rilascio del permesso di costruire nonché dell'agibilità ai sensi del D.P.R. n. 380 del 2001; pareri finalizzati al rilascio di autorizzazioni alla detenzione ed utilizzo di apparecchiature radiogene e sostanze radioattive di cui al D.Lgs. n. 230 del 1995 ed alla L.R. n. 78 del 1980).
Tale conclusione, a parere della predetta Regione, si ricaverebbe da quanto precisato dalla risoluzione dell'Agenzia delle Entrate n. 135/E del 2001.

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
In via preliminare si ritiene utile osservare che, in base a quanto disposto dall'articolo 3, comma 1, del decreto ministeriale 26 aprile 2001, n. 209, "L'istanza di interpello deve contenere a pena di inammissibilità:
a) i dati identificativi del contribuente ed eventualmente del suo legale rappresentante; ...
d) la sottoscrizione del contribuente o del suo legale rappresentante"
Nell'eventualità in cui non si verifichi una delle predette condizioni, l'istanza di interpello deve ritenersi inammissibile.
Nella fattispecie l'istanza di interpello non risulta sottoscritta dal legale rappresentante; pertanto, mancando il requisito di cui al punto d) del citato articolo 3, comma 1, del D.M. n. 209 del 2001, l'interpello è inammissibile.
Ciò nondimeno, si reputa opportuno esaminare nel merito la questione prospettata, rappresentando qui di seguito un parere che non è produttivo degli effetti tipici dell'interpello di cui all'articolo 11, commi 2 e 3, della legge 27 luglio 2000, n. 212.
L'articolo 87, comma 1, del t.u.i.r., approvato con d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, reca la nozione di ente commerciale e di ente non commerciale.
Le due tipologie di enti si differenziano in relazione alla circostanza di avere o meno quale oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali.
Il successivo comma 4 del medesimo articolo 87, fornisce i criteri per individuare "l'oggetto esclusivo o principale", stabilendo che "l'oggetto esclusivo o principale dell'ente residente è determinato in base alla legge, all'atto costitutivo o allo statuto, se esistenti in forma di atto pubblico o di scrittura privata autenticata o registrata. Per oggetto principale s'intende l'attività essenziale per realizzare direttamente gli scopi primari indicati dalla legge, dall'atto costitutivo o dallo statuto.".
Il decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 502, recante il "riordino della disciplina in materia sanitaria" all'articolo 3, comma 1-bis dispone che "in funzione del perseguimento dei loro fini istituzionali, le unità sanitarie locali si costituiscono in aziende con personalità giuridica pubblica ed autonomia imprenditoriale; la loro organizzazione e funzionamento sono disciplinati con atto aziendale di diritto privato.".
L'articolo 88, comma 2, lett. b), del citato t.u.i.r., stabilisce che non costituisce esercizio di attività commerciali "l'esercizio di attività previdenziali, assistenziali e sanitarie da parte di enti pubblici istituiti esclusivamente a tal fine, comprese le unità sanitarie locali.".
Come chiarito con la risoluzione n. 86/E del 13 marzo 2002 "devono ricondursi fra gli enti non commerciali di cui all'articolo 87, comma 1, lettera c) del TUIR, gli enti pubblici destinatari della previsione di decommercializzazione recata dall'articolo 88, comma 2, lettera b).".
Pertanto, le aziende sanitarie locali sono riconducibili tra gli enti non commerciali (conformemente si è espressa la citata risoluzione n. 135/E del 2001, richiamata dalla Regione).
Ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, l'articolo 4, secondo comma, n. 2) del citato d.P.R. n. 633 del 1972, prevede, tra l'altro, che si considerano in ogni caso effettuate nell'esercizio di imprese "le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte da ... enti pubblici e privati, compresi i consorzi, ..., che abbiano per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali o agricole.". Il successivo quarto comma del medesimo articolo 4 dispone, tra l'altro, che " Per gli enti indicati al n. 2) del secondo comma, che non abbiano per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali o agricole, si considerano effettuate nell'esercizio di imprese soltanto le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte nell'esercizio di attività commerciali o agricole. ....".
L'articolo 4, paragrafo 5, della VI Direttiva CEE n. 77/388 del 17 maggio 1977, prevede, tra l'altro, che "Gli Stati, le regioni, le province, i comuni e gli altri organismi di diritto pubblico non sono considerati soggetti passivi per le attività od operazioni che esercitano in quanto pubbliche autorità, anche quando, in relazione a tali attività od operazioni, percepiscono diritti, canoni, contributi o retribuzioni.
Se però tali enti esercitano attività od operazioni di questo genere, essi devono essere considerati soggetti passivi per dette attività od operazioni quando il loro non assoggettamento provocherebbe distorsioni di concorrenza di una certa importanza. .... ".
In riferimento alla nozione di "attività esercitata in veste di pubblica autorità" la consolidata giurisprudenza comunitaria ha stabilito il seguente criterio:"le attività esercitate in quanto pubbliche autorità, ai sensi dell'art. 4, n. 5, primo comma della sesta direttiva, sono quelle svolte dagli enti pubblici nell'ambito del regime giuridico loro proprio, escluse le attività da essi svolte in base allo stesso regime cui sono sottoposti gli operatori economici privati." (sentenza della Corte di Giustizia della Comunità Europea del 17 ottobre 1989, cause riunite nn. 231/87 e 129/88).
Conseguentemente, gli enti che rientrano nella citata disposizione comunitaria non assumono la configurazione di soggettivi passivi del tributo unicamente per le attività che rendono in quanto "pubbliche autorità", definizione quest'ultima che non dipende dall'oggetto o dal fine delle medesime attività, bensì dalle modalità di svolgimento.
Premesso ciò, si ritiene che nella fattispecie prospettata dall'interpellante, al fine di individuare il corretto trattamento tributario, agli effetti dell'IVA, delle varie attività realizzate dalle AAUU.LL.SS., ed in considerazione delle molteplici attività che quest'ultime sono chiamate a svolgere in base alla vigente normativa in materia, occorre esaminare di volta in volta le modalità di svolgimento delle medesime, escludendo dal campo di applicazione del tributo quelle che, conformemente alla citata normativa comunitaria, vengono rese da detti enti pubblici nella veste di pubblica autorità nel senso sopra descritto, ossia, come già chiarito dalla scrivente con la risoluzione n. 112/E del 9 aprile 2002, quelle che costituiscono cura effettiva di interessi pubblici, poste in essere nell'esercizio di poteri amministrativi. Ovviamente, se le medesime attività possono essere rese anche da altri soggetti privati, le stesse devono assoggettarsi ad IVA nell'eventualità in cui il loro non assoggettamento potrebbe determinare una distorsione di concorrenza di una certa importanza. In ogni caso devono essere assoggettate al tributo tutte le attività che vengono effettuate dai suddetti organismi attraverso moduli prettamente privatistici, alla stregua di quelli utilizzati da altri operatori economici privati.
Questa risposta, sollecitata con istanza presentata alla Direzione regionale .... in data 14 marzo 2002, viene resa dalla scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.

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