Risoluzione Agenzia Entrate n. 211 del 18.11.2003

Istanza di interpello - Mandato senza rappresentanza alla stipula di contratti di leasing - Trattamento ai fini IVA e IRPEG - BANCA XW S.p.A.
Risoluzione Agenzia Entrate n. 211 del 18.11.2003

Con istanza pervenuta in data 6 marzo 2003, la BANCA XW S.p.A. (di seguito "Società di leasing") ha chiesto delucidazioni circa la corretta individuazione del trattamento applicabile, ai fini IVA e IRPEG, alle operazioni effettuate in esecuzione di un contratto di mandato senza rappresentanza alla stipula di locazioni finanziarie.
La Società di leasing fa parte di un gruppo societario all'interno del quale è attualmente in corso di esame un ampio progetto di razionalizzazione delle attività, incentrato sulla stipula di contratti di mandato senza rappresentanza che la vedrebbero impegnata, in qualità di mandataria, nello svolgimento di attività di locazione finanziaria per conto di diverse banche mandanti.
Come al riguardo precisato, l'operazione su cui è imperniato lo schema contrattuale testé descritto risponde ad un duplice ordine di esigenze:
- di carattere economico-organizzativo delle banche mandanti (attualmente prive, al proprio interno, di una struttura ad hoc preposta allo svolgimento di attività di leasing);
- di carattere commerciale (posizionamento competitivo) della Società di leasing che, in tal modo, consoliderebbe la propria posizione sul mercato, evitando, nel contempo, l'ingresso di nuovi operatori in tale settore di attività.
Lo svolgimento del predetto mandato (in considerazione del proprio particolare oggetto) determina l'instaurazione in capo alla Società di leasing di diversi rapporti giuridici, quali:
i) l'acquisto, in nome proprio, dei beni locandi presso i fornitori;
ii) lo svolgimento del servizio di locazione finanziaria (remunerato attraverso la percezione di canoni periodici) a favore degli utilizzatori;
iii) l'eventuale cessione a questi ultimi dei beni loro locati, in conseguenza dell'esercizio dell'opzione di riscatto al termine del periodo di locazione.
Da un punto di vista più generale, nel quadro del descritto schema contrattuale:
- la Società di leasing provvederebbe alla gestione, in via diretta, delle operazioni di locazione finanziaria, occupandosi dell'acquisto dei cespiti oggetto della futura locazione e della stipula dei contratti di leasing in nome proprio;
- la banca mandante (di seguito, in breve, "BANCA") assicurerebbe, in forza del predetto accordo contrattuale, le risorse finanziarie necessarie all'acquisto dei beni oggetto di leasing il cui rimborso sarebbe, successivamente, garantito dalla retrocessione dei canoni periodici inizialmente incassati dalla Società di leasing;
- la Società di leasing, in qualità di mandataria, si vedrebbe riconosciuta - a titolo di compenso specifico per l'attività di intermediazione contrattuale svolta - una commissione di gestione.
Ciò premesso, è stato chiesto di precisare quale sia il corretto trattamento tributario applicabile in relazione alle seguenti questioni:

I. Acquisto dei beni oggetto della locazione.
Relativamente al rapporto di cui sub i), a parere dell'istante, sebbene detto acquisto sia effettuato dalla Società di leasing in nome proprio, l'emersione di tale operazione ai fini dell'IVA renderebbe indispensabile procedere alla rifatturazione dei suddetti beni alla Banca mandante.
Quanto al rapporto che si verrebbe a costituire tra il flusso di fatturazione sopra descritto (da istituirsi in adempimento della fictio iuris sancita dalla disciplina IVA sul mandato senza rappresentanza) e la realtà civilistica sottostante, l'istante esprime l'avviso che la fatturazione di esso mandatario alla BANCA non implichi un necessario trasferimento della proprietà del cespite stesso (anche in considerazione del fatto che - al fine della successiva stipula in nome proprio, da parte di esso mandatario, del contratto di leasing - la proprietà del bene costituisce presupposto essenziale). Dal punto di vista giuridico, pertanto, non si verificherebbe alcun passaggio della proprietà dei beni dalla Società di leasing alla BANCA, nonostante la prima si sia costituita ai fini IVA come cedente dei beni stessi alla banca mandante. Ne consegue che soltanto la Società di leasing (in qualità di proprietaria) potrà iscrivere tali beni (oggetto di futura locazione finanziaria) tra le proprie attività patrimoniali ed effettuarne il relativo ammortamento ai fini civilistici e fiscali.

II. Fatturazione della banca mandante (provvigione del mandatario)
Agli esclusivi fini di realizzare i presupposti applicativi dell'IVA, la fatturazione della BANCA alla Società di leasing terrà conto di tutti i ricavi da quest'ultima realizzati nel quadro dell'esecuzione del mandato e, pertanto, di tutti i proventi relativi ai contratti di leasing stipulati (ivi compresi, accanto agli ordinari canoni di locazione, il prezzo di riscatto eventualmente conseguito, nonché gli interessi moratori eventualmente percepiti).
Quanto alla provvigione riconosciuta alla Società di leasing quale remunerazione dei servizi da quest'ultima resi, detta società ha fatto presente che tale compenso - alla luce della disciplina dettata dall'art. 3, comma 4, lett. h) del D.P.R. n. 633 del 1972 - non assume mai autonoma evidenza ai fini IVA, scontando tale tributo soltanto in via indiretta, come differenza di importo tra la fatturazione effettuata dal mandatario nei confronti dei terzi fruitori del servizio (per un importo pari all'ammontare lordo dei canoni di leasing) e quella effettuata a quest'ultimo dalla mandante per un identico ammontare, ma al netto, precisamente, di detta provvigione (cfr. articolo 13, comma 2, lett. b) del D.P.R. n. 633 del 1972). A tale riguardo è stato espressamente domandato se le descritte modalità di assoggettamento ad IVA della provvigione debbano considerarsi obbligatorie o se, al contrario, rappresentino una mera facoltà per il mandatario (che potrebbe, in tale ultima ipotesi, fatturare separatamente al mandante il proprio compenso, ricevendo di contro fattura passiva per l'intero importo relativo ai canoni di leasing a quest'ultimo retrocessi).

III. Fatturazione della banca mandante (reddito imponibile ai fini IRPEG)
Al fine dell'esatta individuazione dei componenti positivi di reddito che la descritta operazione è suscettibile di generare in capo alla BANCA, si rivela di primaria importanza, ad avviso dell'istante, la circostanza dell'iniziale erogazione - da parte di quest'ultima alla Società di leasing - delle somme necessarie per procedere all'acquisto del cespite locando e, di conseguenza, per dare materiale esecuzione all'oggetto del mandato (stipula e svolgimento di rapporti di leasing).
La BANCA, in altre parole, assicura alla Società di leasing le risorse monetarie (c.d. provvista) necessarie all'acquisto dei suddetti beni e, conseguentemente, all'esecuzione del rapporto contrattuale di mandato. Tale anticipazione di provvista, più precisamente, si tradurrebbe in un debito della Società di leasing nei confronti della BANCA che sarebbe creditrice nei suoi confronti della restituzione finanziaria del capitale anticipato, nonché dei relativi interessi.
L'istante ritiene, pertanto, che la BANCA possa legittimamente imputare a reddito imponibile, ai fini IRPEG, non gli importi complessivi delle fatturazioni emesse nei confronti della Società di leasing, bensì esclusivamente la quota di interessi in essi implicita, dal momento che la residua quota figurante in fattura è da considerarsi mera restituzione dell'iniziale anticipazione di provvista.
La Società di leasing, analogamente, potrebbe portare in deduzione dal proprio imponibile IRPEG non l'importo totale della fattura emessa dalla BANCA a fronte della retrocessione dei canoni di leasing, bensì esclusivamente la quota finanziaria in essa contenuta, esprimendo quale componente di reddito imponibile la sola provvigione percepita posta a carico della BANCA medesima.

IV. Momenti impositivi ai fini IVA
Relativamente all'individuazione del momento impositivo, ai fini dell'IVA, delle ipotizzate operazioni tra Società di leasing e BANCA, l'istante fa presente come l'attuale quadro normativo non contempli espressamente i rapporti sottesi ai contratti di locazione finanziaria. In mancanza di specifiche previsioni legislative volte a regolare la tempistica degli adempimenti IVA relativamente alle operazioni in esame, occorre necessariamente procedere all'applicazione delle disposizioni generali dettate in materia dall'articolo 6 del D.P.R. n. 633 del 1972.
Ne consegue che:
A) la prestazione resa (per fictio iuris disposta dalla vigente disciplina IVA) dalla BANCA alla Società di leasing è considerasi effettuata all'atto del pagamento del corrispettivo ad essa inerente (importo del servizio "periodico" di leasing, decurtato della provvigione della mandataria), vale a dire al momento della retrocessione dei canoni ad opera della Società di leasing;
B) la cessione dei beni locandi (posta in essere, come detto, ai soli fini IVA) dalla Società di leasing alla BANCA (che al riguardo ha anticipato la necessaria provvista) è da considerarsi effettuata secondo le generali regole dettate dal comma 1 del predetto art. 6 relativamente all'individuazione del momento impositivo delle cessioni di beni (tenendo presente, però, che nel caso de quo non si farà luogo ad una consegna in termini fisici all'acquirente ai fini IVA, vale a dire alla BANCA).
Conseguentemente, l'istante ritiene corretto emettere fattura alla BANCA alla data in cui gli stessi beni gli saranno consegnati dal fornitore o, se antecedente, a quella in cui è incassata la relativa provvista;
C) l'eventuale riscatto del bene da parte dell'utilizzatore (con connessa cessione "riverberata", ai soli fini IVA, dalla BANCA alla Società di leasing) è da considerarsi effettuato, come nel caso del commissionario, all'atto della vendita del bene dalla Società di leasing all'utilizzatore (ai sensi del comma 2, lett. b) del citato articolo 6). Ne consegue che, in conformità alle disposizioni del decreto Ministeriale 18 novembre 1976, la BANCA potrà adempiere agli obblighi di fatturazione e registrazione (collegati alla cennata cessione "figurata" al mandatario) entro il mese successivo a quello di effettuazione dell'operazione.

V. Regime IVA della banca mandante
A tal proposito vengono chiesti chiarimenti in merito alla ricorrenza in capo alla BANCA dei presupposti legittimanti l'esercizio dell'opzione per la separazione contabile delle attività di cui all'articolo 36 del D.P.R. n. 633 del 1972. Ad avviso dell'istante, infatti, l'attività di leasing (esercitata nelle modalità sopra esposte) potrebbe essere considerata attività separabile dall'attività creditizia ordinariamente svolta dalla BANCA, pur se condotta indirettamente mediante conferimento di mandato senza rappresentanza alla Società di leasing.

Soluzione interpretativa prospettata dall'istante
Con riferimento ai dubbi interpretativi collegati alla fattispecie sopra decritta, l'istante ha espresso l'avviso che:
1) l'acquisto ad opera della Società di leasing dei beni oggetto di futura locazione finanziaria (unitamente alla cessione "riverberata" dei medesimi, posta in essere - ai limitati fini dell'IVA - nei confronti della BANCA) non implica alcun trasferimento della proprietà in capo alla BANCA medesima; proprietaria di detti beni resta esclusivamente la Società di leasing e solo quest'ultima, conseguentemente, potrà iscriverli tra le proprie attività patrimoniali, nonché procedere al relativo ammortamento ed alla deduzione ai fini IRPEG delle relative quote periodiche (ex art. 67, comma 8, del T.U.I.R.);
2) la fatturazione della BANCA conseguente alla retrocessione dei canoni di leasing da parte della Società di leasing dovrà avvenire nel rispetto delle precise disposizioni dettate in proposito dall'art. 13, comma 2, lett. b) del D.P.R. n. 633 del 1972. La Società di leasing, pertanto, non potrà fatturare separatamente alla BANCA il proprio compenso;
3) la BANCA potrà considerare, come componente positivo del proprio reddito imponibile IRPEG, la sola quota di interessi insita nell'importo oggetto di fatturazione alla Società di leasing (al netto della commissione a quest'ultima spettante) al momento della retrocessione dei canoni di leasing;
4) il contratto stipulato con la controparte (BANCA mandante) dovrà prevedere i seguenti termini per la fatturazione delle operazioni:
a) relativamente all'acquisto dei beni oggetto di futura locazione, un temine contestuale o precedente alla consegna dei medesimi all'utilizzatore;
b) relativamente ai canoni, un temine contestuale o precedente (ad esempio, in seguito a fatturazione) alla corresponsione degli stessi dalla Società di leasing alla mandante;
c) relativamente al riscatto, entro il termine del mese successivo a quello di avvenuta cessione da parte della Società di leasing al cliente utilizzatore.
5) la BANCA potrà beneficiare del regime di applicazione separata dell'IVA (di cui all'articolo 36 del D.P.R. n. 633 del 1972) relativamente alla descritta attività di leasing, in quanto, seppur posta in essere in via mediata (attraverso la concessione di mandato), configura un versante di operazioni attive ulteriore rispetto a quello collegato all'attività creditizia ordinariamente svolta e tale da costituire un'attività autonomamente identificabile (e, perciò, suscettibile di separazione al fine dell'applicazione dell'imposta sul valore aggiunto).
Tenuto conto dell'ulteriore documentazione integrativa prodotta in data 14 luglio 2003 si esprime il seguente

Parere dell'Agenzia delle Entrate
In via preliminare, si osserva che alcuni dei quesiti in oggetto (sub II., III., V.) non riguardano direttamente un caso "concreto e personale" della Società istante, bensì della sua controparte contrattuale.
Riguardo ai suddetti quesiti l'istanza di interpello è, pertanto, da ritenersi inammissibile, ai sensi dell'art. 1, comma 1, del D.M. 26 aprile 2001, n. 209, dal momento che essi hanno ad oggetto adempimenti gravanti sulla BANCA mandante e solo indirettamente riguardanti la società istante.
Si reputa, tuttavia, opportuno esaminare nel merito tutte le questioni prospettate dal contribuente istante nell'ambito dell'attività di consulenza giuridica, fornendo di seguito un parere che, relativamente ai quesiti sub II., III., V., non è produttivo degli effetti propri dell'invocato istituto dell'interpello di cui all'art. 11, commi 2 e 3, della legge 27 luglio 2000, n. 212.
In considerazione della complessità del caso esposto si ritiene opportuno analizzare la fattispecie prospettata in relazione ai diversi rapporti direttamente ed indirettamente collegati alle operazioni poste in essere dall'istante.
In primis si osserva che nel rapporto contrattuale ipotizzato tra la BANCA e la Società di leasing sono individuabili due momenti principali:
- l'acquisto, da parte della Società di leasing, dei beni oggetto di futura locazione finanziaria;
- lo svolgimento, ad opera della medesima società, di una prestazione di servizi rappresentata dalla concessione in locazione finanziaria dei beni suddetti.
Tale ultimo aspetto costituisce, più specificamente, lo specifico oggetto del descritto rapporto di mandato senza rappresentanza.
L'acquisto del cespite da cedere in locazione, peraltro, pur non rientrando nel particolare oggetto del mandato, si pone in un rapporto di strumentalità con quest'ultimo. Il preventivo acquisto del bene oggetto della futura concessione in leasing, più precisamente, sebbene attuato mediante un autonomo contratto di compravendita, si configura quale atto funzionale alla prestazione del servizio di locazione finanziaria.
Rispetto a tale operazione (prodromica, si ripete, all'esecuzione del successivo leasing) è stata posta la questione se la stessa configuri un'operazione effettuata in attuazione di uno specifico mandato senza rappresentanza all'acquisto/vendita di un bene e, dunque, di un contratto di commissione di cui all'art. 1731 e ss. del codice civile.
La risposta a tale domanda, che riveste rilevanza centrale nell'economia del complesso quesito posto dall'istante, impone una considerazione d'insieme della disciplina IVA potenzialmente applicabile alla fattispecie prospettata.
Le disposizioni normative che vengono in causa a tale proposito sono le seguenti:
- l'articolo 2, comma 2, n. 3), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, che stabilisce che costituiscono cessioni di beni, tra l'altro, "i passaggi (...) dal commissionario al committente di beni (...) acquistati in esecuzione di contratti di commissione";
- l'articolo 3, comma quarto, lett. h), parte prima, del D.P.R. n. 633 del 1972 che (al fine di evitare la doppia imposizione della provvigione del commissionario) ha previsto che "le prestazioni dei commissionari relative ai passaggi di cui al n. 3) del secondo comma dell'articolo 2" non costituiscono prestazioni di servizi imponibili ai fini IVA. L'assoggettamento ad imposta di detto compenso avviene, in effetti, in modo indiretto, in sede di determinazione della base imponibile della complessiva prestazione resa dal commissionario. Infatti, ai sensi dell'articolo 13, comma 2, lett. b), del citato D.P.R. n. 633, la base imponibile delle prestazioni effettuate dal commissionario a favore del committente è costituita "dal prezzo di acquisto pattuito dal commissionario, aumentato dalla provvigione";
- l'articolo 3, comma 3, ultimo periodo del D.P.R. n. 633 del 1972, che stabilisce come, nei rapporti conseguenti al mandato senza rappresentanza, "le prestazioni di servizi rese o ricevute dai mandatari sono considerate prestazioni di servizi anche nei rapporti tra il mandante e il mandatario". A fronte della fictio iuris introdotta, ai soli fini IVA, da tale disposizione, vi è l'obbligo di porre in essere due distinte operazioni oggetto di autonoma fatturazione: la prima fatturata dal mandatario al proprio cliente (per un importo pari al corrispettivo del servizio reso), la seconda fatturata dal mandante al mandatario (per un importo pari a detto corrispettivo, al netto della provvigione riconosciuta a quest'ultimo).
- l'articolo 3, comma quarto, lett. h), ultima parte del D.P.R. n. 633 del 1972, secondo cui le prestazioni "dei mandatari di cui al terzo comma del presente articolo" non sono considerate prestazioni di servizi soggette ad IVA. La provvigione del mandatario (analogamente a quanto previsto per il compenso del commissionario) sconta l'imposizione ai fini dell'IVA in via indiretta, ai sensi dell'articolo 13, comma secondo, lett. b) dello stesso decreto, che individua la base imponibile delle prestazioni rese dai mandatari senza rappresentanza nel "prezzo di fornitura del servizio pattuito dal mandatario, diminuito dalla provvigione".
Ciò premesso, si osserva che - sulla base della documentazione presentata alla scrivente - l'acquisto del cespite da cedere in locazione ad opera della Società di leasing non si pone in esecuzione di uno specifico obbligo in tal senso (autonomo rispetto all'esecuzione del successivo mandato alla stipula di contratti di leasing e, pertanto, riconducibile ad un distinto contratto di commissione).
Tale conclusione trova sostegno nella previsione contenuta nell'art. 3 (Obblighi della mandante. Spese) della bozza di contratto di mandato di locazione finanziaria allegata alla presente istanza, in cui è previsto l'obbligo per la mandante di somministrare alla mandataria "(...) tutti i mezzi necessari per rendere concretamente possibile la piena esecuzione del mandato.
In particolare (...) essa (mandante) almeno cinque giorni prima della data fissata per l'acquisto del bene oggetto del contratto di leasing (...) verserà a quest'ultima (mandataria) una somma pari al prezzo di vendita del bene stesso più l'IVA di rivalsa (...)".
La BANCA, dunque, in virtù di un'esplicita previsione contrattuale, dovrà mettere a disposizione della Società di leasing la provvista di denaro necessaria per far fronte all'acquisto dei beni da locare.
Per mezzo di tale dazione monetaria si realizza, in effetti, la messa a disposizione della Società di leasing dei mezzi finanziari necessari per il successivo svolgimento della locazione finanziaria: essa, pertanto, risulta specificamente finalizzata all'acquisto dei beni locandi e non può essere considerata quale corrispettivo di un autonomo acquisto di beni eseguito dalla Società di leasing in nome proprio, ma per conto della BANCA (che configurerebbe, ai sensi dell'art. 1731 del cod. civ., un contratto di commissione).
L'impossibilità di ricondurre tale provvista ad un corrispettivo per l'adempimento di un rapporto di commissione è ulteriormente suffragata dalla circostanza che nella fattispecie prospettata manca, a ben vedere, un mandato avente il predetto acquisto quale specifico oggetto.
Ne consegue che non essendosi in presenza di un rapporto contrattuale di commissione riconducibile alla nozione dettata in proposito dal codice civile, la fattispecie collegata all'acquisto del cespite locando non rientra nel campo di applicazione del citato art. 2, comma 2, n. 3) del D.P.R. n. 633 del 1972.
La dazione di danaro compiuta a favore della Società di leasing in vista dell'acquisto dei beni locandi, inoltre, non può neppure essere qualificata come compenso per la prestazione di servizi resa dalla medesima, atteso che l'attività prestata da detta Società in sede di esecuzione dei contratti di leasing trova la propria remunerazione in un'apposita commissione di gestione (prevista dall'art. 4 del ricordato schema contrattuale).
La dazione in oggetto, a ben vedere, indipendentemente dalla specifica denominazione ad essa attribuita nella bozza contrattuale allegata alla presente istanza, deve essere considerata nell'ambito di un complessivo rapporto di finanziamento instauratosi tra la BANCA e la Società di leasing. In virtù di tale rapporto la BANCA concede alla Società di leasing un prestito pari alla provvista necessaria all'acquisto del bene oggetto di futura locazione.
La restituzione di detto finanziamento avverrà successivamente, tramite la retrocessione alla BANCA dei canoni incassati dalla Società di leasing nel corso del contratto di locazione finanziaria. Dell'importo di detti canoni, una quota sarà retrocessa a titolo di restituzione del capitale oggetto di prestito, mentre la parte residua verrà versata alla BANCA a titolo di remunerazione del prestito ricevuto (cd. quota interessi).
Ciò premesso, si espongono di seguito le opportune soluzioni interpretative alle questioni poste dall'istante.

I. Acquisto dei beni oggetto della locazione.
L'acquisto da parte della Società di leasing dei cespiti oggetto di futura locazione non determinerà alcun obbligo di fatturazione nei confronti della BANCA, atteso che detto acquisto non è compiuto in esecuzione di uno specifico rapporto di commissione. L'acquisto dei beni locandi (analogamente alla successiva, eventuale cessione degli stessi in seguito all'esercizio dell'opzione di riscatto da parte dell'utilizzatore) non rientra, pertanto, nell'ambito applicativo dell'art. 2, comma 2, n. 3), del D.P.R. n. 633 del 1972. La proprietà di detti cespiti (presupposto per l'adempimento del mandato locativo) rimane, pertanto, esclusivamente della Società di leasing che ha proceduto all'acquisto.
Quest'ultima (qualora si avvalga del metodo di contabilizzazione cd. "patrimoniale") potrà procedere a:
1. iscrivere tali beni nel proprio attivo patrimoniale;
2. effettuare il relativo ammortamento civilistico;
3. dedurre le quote di ammortamento in sede di determinazione del proprio reddito imponibile IRPEG.
In relazione a tale ultimo punto si precisa che, alla luce della recente sentenza 26 maggio 2003, n. 8292 della Corte di Cassazione, qualora la Società di leasing optasse per il metodo di contabilizzazione cd. "finanziario", pur potendo l'utilizzatore iscrivere i cespiti utilizzati in leasing tra le proprie attività patrimoniali (e, di conseguenza, curarne l'ammortamento ai fini civilistici), l'unico soggetto legittimato alla deduzione, ai fini IRPEG, delle relative quote di ammortamento resta, comunque, il concedente (stante il chiaro tenore dell'art. 67, comma 8 del T.U.I.R.).

II. Fatturazione della banca mandante (provvigione del mandatario)
La soluzione prospettata dal contribuente risulta corretta.

III. Fatturazione della banca mandante (reddito imponibile ai fini IRPEG)
Come noto, l'attività di locazione finanziaria di beni mobili ed immobili costituisce un'operazione di finanziamento del locatore nei confronti del conduttore.
In assenza di una disciplina organica, con l'operazione di leasing si verifica:
- un rapporto di locazione, al sorgere del rapporto tra concedente ed utilizzatore;
- una cessione di beni, nel caso di riscatto finale da parte dell'utilizzatore.
In linea generale, lo schema causale del leasing presuppone la proprietà del bene in capo al concedente il quale, per la durata del contratto, deve, ai fini fiscali e civilistici, iscrivere:
- nel conto economico, tra i costi le quote di ammortamento dei beni oggetto del contratto e tra i ricavi i canoni di leasing maturati nei confronti del locatario;
- nello stato patrimoniale, tra le immobilizzazioni, i beni concessi in locazione.
I canoni di leasing sono a loro volta costituiti da una componente "economica" (quota capitale) volta a reintegrare, pro-quota, il concedente del costo del bene locando (sostenuto all'atto dell'acquisto) e da una componente "finanziaria" (cd. interessi impliciti) costituente la remunerazione per l'attività svolta in esecuzione del leasing.
La circostanza per cui, nell'ipotizzato schema contrattuale, la Società di leasing mantenga la proprietà dei beni locandi, fa sì che risulti corretto che i canoni oggetto di "rifatturazione" ai fini IVA da parte della BANCA (ex art. 13, comma 3, lett. b), del D.P.R. n. 633 del 1972) non siano considerati da quest'ultima quali componenti positivi di reddito per il loro intero importo.
Da un punto di vista economico, infatti, la quota capitale del canone di leasing andrà a fronteggiare gli ammortamenti che la Società di leasing (in quanto proprietaria del cespite oggetto di contratto) iscriverà nel proprio attivo patrimoniale; la BANCA mandante, pertanto, dovrà iscrivere a conto economico esclusivamente la quota interessi (componente "finanziaria") che (diminuita della provvigione riconosciuta alla Società di leasing) rappresenta l'effettivo provento generato dall'impiego di mezzi finanziari effettuato attraverso la conclusione del mandato.
Ai fini delle imposte dirette, pertanto, costituirà reddito imponibile in capo alla BANCA la sola quota "finanziaria" insita nei canoni di leasing (rappresentativa degli interessi maturati sul capitale inizialmente dato in prestito), essendo la restante quota retrocessa a titolo di restituzione del capitale prestato per l'acquisizione del bene. Parallelamente, la Società di leasing dovrà compilare i propri conti esprimendo quale fattore lordo di reddito le provvigioni prodotte a carico della BANCA, potendo portare in deduzione, in sede di determinazione del proprio imponibile IRPEG, esclusivamente la quota finanziaria corrispondente ai cd. interessi impliciti.

IV. Momenti impositivi ai fini IVA
Dal punto di vista del trattamento Iva, la concessione di beni in locazione effettuata verso corrispettivo costituisce prestazione di sevizi assoggettata ad imposta ai sensi dell'articolo 3, secondo comma, n. 1) del D.P.R. n. 633 del 1972.
Quanto al momento impositivo si osserva che:
A. Relativamente ai beni da locare, né l'acquisto del cespite locando, né la vendita del medesimo all'atto del riscatto da parte dell'utilizzatore, configurano operazioni poste in essere dalla Società di leasing in esecuzione di un rapporto di commissione. Ne consegue che, al fine della determinazione dei relativi momenti impositivi, troveranno applicazione le ordinarie regole dettate dall'articolo 6, comma 1, del D.P.R. n. 633 del 1972;
B. Per la prestazione connessa all'esecuzione dei contratti di leasing:
- dal punto di vista della BANCA mandante, la prestazione di servizi resa al mandatario è da considerarsi effettuata all'atto del pagamento del corrispettivo ad essa inerente (secondo le regole generali di cui al comma 3 dell'art. 6 del medesimo decreto). L'obbligo di emissione della relativa fattura sorgerà, pertanto, al momento dell'incasso dei canoni retrocessi dalla Società di leasing;
- dal punto di vista della Società di leasing, troveranno applicazione le ordinarie regole dettate dall'articolo 6, comma 3, del D.P.R. n. 633 del 1972.

V. Regime IVA della banca mandante
La soluzione prospettata dal contribuente non si ritiene corretta.
In relazione all'esercizio dell'attività di leasing secondo le modalità sopra esposte, si è del parere che alla BANCA non competa l'opzione per l'applicazione separata dell'imposta contemplata dal comma 3 dell'articolo 36 del D.P.R. n. 633 del 1972.
La circostanza che la BANCA svolga una prestazione di finanziamento nei confronti della Società di leasing all'atto dell'anticipazione della somma necessaria all'acquisto dei cespiti locandi, impedisce di individuare un'attività ulteriore e diversa rispetto a quella creditizia ordinariamente svolta.
Ne consegue che non viene a realizzarsi un "nuovo" versante di operazioni imponibili, tale da configurare il presupposto (svolgimento di "più attività nell'ambito della stessa impresa") legittimante "la facoltà di optare per l'applicazione separata dell'imposta relativamente ad alcuna delle attività esercitate".

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