Risoluzione Agenzia Entrate n. 203 del 07.12.2001

Interpello 954-74/2001 - Art. 11 legge 27 luglio 2000, n. 212
Risoluzione Agenzia Entrate n. 203 del 07.12.2001

Con l'istanza di interpello di cui all'oggetto concernente l'esatta applicazione dell'articolo 6, comma 1, lettera b) della legge 13 maggio 1999, n. 133, così come modificato dall'articolo 53, comma 1, lettera b) della legge 21 novembre 2000, n. 342, è stato esposto il seguente

Quesito
La norma citata prevede un regime di esenzione Iva per le prestazioni di servizi di carattere ausiliario all'attività bancaria effettuate da consorzi e da società cooperative nei confronti dei soci e lo condiziona alla circostanza che i relativi corrispettivi "non superino i costi imputabili alle prestazioni stesse".
Considerato che recenti modifiche normative permettono ai soggetti in questione di operare anche nei confronti di terzi non soci, attività, questa, che sarà regolarmente assoggettata ad Iva, si chiede di conoscere il criterio da adottare nell'imputazione delle spese generali e degli oneri riferibili indistintamente all'attività svolta a favore dei soci e dei terzi.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente
L'istante è del parere che la quota di spese generali da imputare all'attività resa nei confronti dei soci può essere determinata sulla base del rapporto tra l'ammontare dei corrispettivi conseguiti nei confronti dei soci e l'ammontare complessivo di tutti i corrispettivi conseguiti; l'ammontare dei corrispettivi da addebitare ai soci, che a sua volta non è un dato ma è un'incognita, sarà determinato con la formula matematica che segue:
CGS = ¯-(CDS+RNS-CG)œ((CDS+RNS-CG)ª2+4*(CDS*CG))ª(1/2)§/2.

Parere dell'Agenzia delle Entrate
L'articolo 6 della legge n. 133 del 1999 istituisce un regime di esenzione dall'Iva per le prestazioni di servizi di carattere ausiliario all'attività bancaria rese ad aziende di credito da società facenti parte dello stesso gruppo bancario di appartenenza (comma 1, lettera a, ovvero per le prestazioni effettuate da consorzi, costituiti anche in forma di società cooperativa, nei confronti dei soci (comma 1, lettera b.
Nel testo vigente prima della modifica effettuata dall'articolo 53 della legge n. 342 del 2000, il comma 1, lettera b) della norma citata, che riguarda il caso in esame, subordinava l'esenzione dall'Iva al verificarsi di due condizioni: che i consorzi, ovvero le cooperative, svolgessero la loro attività esclusivamente a favore delle banche consorziate o socie e che i corrispettivi in qualsiasi forma da queste dovuti ai consorzi non superassero i costi imputabili alle prestazioni stesse.
Con l'articolo 53, comma 1, lettera b) della legge n. 342 del 2000 la norma in questione è stata modificata eliminando la prima delle due condizioni citate; in tal modo si è voluto consentire ai consorzi e alle cooperative consortili di prestare servizi non più solo a favore dei soci, ma anche nei confronti di soggetti terzi, senza per questo decadere dal regime di esenzione dell'Iva per le prestazioni rese ai soci stessi.
Con il venir meno, quindi, del requisito dell'esclusività, e con il conseguente allargamento dell'attività anche nei confronti dei terzi, diventa meno semplice che nel passato il procedimento volto ad accertare il verificarsi della seconda condizione, necessaria per l'applicabilità del regime di esenzione.
Ciò perché, nella complessiva gestione contabile di tali consorzi e cooperative occorrerà desumere l'ammontare dei costi relativi all'attività svolta nei confronti dei soci per poterlo comparare con l'ammontare dei corrispettivi dovuti dai medesimi.
Infatti, se da un lato è alquanto agevole l'imputazione dei costi riferibili direttamente a tale attività (per esempio oneri relativi al personale dipendente impiegato per lo svolgimento di attività di formazione e addestramento del personale di banche clienti, del relativo controllo gestionale e contabile, nonché di consulenza finanziaria e fiscale), il problema sorge prendendo in esame gli oneri e le spese generali che, invece, riguardano la complessiva attività di prestazione di servizi svolta a favore sia dei soci sia dei terzi (per esempio spese di segreteria e amministrazione, ammortamenti, affitti, cancelleria e varie).
Per una corretta imputazione di detti costi, che non sono riconducibili direttamente all'attività svolta a favore dei soci, si rende necessaria, quindi, l'adozione di un criterio di tipo empirico.
Al riguardo gli articoli 75 e 63 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con il decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, che regolano la deducibilità delle spese generali dal reddito d'impresa, prevedono un metodo di imputazione di tali spese.
Tali norme, infatti, stabiliscono che dette spese, "se si riferiscono indistintamente ad attività o beni produttivi di proventi computabili e ad attività o beni produttivi di proventi non computabili nella determinazione del reddito sono deducibili" "per la parte corrispondente al rapporto tra l'ammontare dei ricavi e degli altri proventi che concorrono a formare il reddito e l'ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi".
Inoltre, una questione analoga a quella in esame fu trattata dal Ministero delle Finanze nella Risoluzione ministeriale n. 9/428 del 15 luglio 1980; in quella circostanza si doveva stabilire un criterio per la ripartizione delle spese generali fra attività commerciali soggette ad Ilor ed attività commerciali esercitate all'estero per il tramite di stabile organizzazione con gestione e contabilità separate, che non erano assoggettate a Ilor.
In quel caso fu chiarito che si poteva ricorrere per via analogica al metodo sopracitato utilizzando un coefficiente di imputazione dei predetti costi alle distinte attività desunto dal rapporto nel quale "al numeratore figurano i ricavi e proventi della singola gestione e al denominatore tutti i ricavi e proventi dell'impresa".
Tutto ciò premesso, si è del parere che, anche per il caso qui trattato, nell'imputare le spese generali all'attività svolta a favore dei soci al fine di poter correttamente confrontare i costi relativi a tale attività con i corrispettivi dovuti dagli stessi soci, è possibile utilizzare un criterio analogo a quello stabilito nella risoluzione ministeriale n. 9/428 del 1980 appena citata.
D'altronde, una soluzione diversa al problema in questione, come quella di assumere come parametro di riferimento il rapporto fra l'ammontare dei costi direttamente imputabili alle prestazioni rese ai soci e il totale dei costi direttamente riferibili alle due diverse attività, potrebbe portare a risultati non soddisfacenti, in quanto tali costi di fatto rappresentano una quota poco significativa dell'ammontare complessivo dei componenti negativi di reddito.
Pertanto, escludendo l'introduzione di altri parametri di riferimento, si ritiene che l'imputazione debba essere effettuata sulla base del rapporto fra i corrispettivi dovuti dai soci e il totale dei corrispettivi complessivamente dovuti dai soci e dai terzi.
Stabilito tale criterio in linea di principio, sorge il problema della determinazione dei corrispettivi da fatturare ai soci alla fine dell'esercizio; infatti, fino a quando, in passato, i consorzi e le cooperative hanno operato solo con i soci, essi determinavano a fine anno il totale dei corrispettivi da fatturare ai soci stessi e lo fissavano, a priori, in misura pari al totale dei costi sostenuti per lo svolgimento della loro attività.
Venuto meno il vincolo di esclusività, il procedimento per determinare i corrispettivi da fatturare ai soci diviene più complesso, poiché, nel contempo, occorre anche quantificare i costi generali che sono riferibili alle prestazioni rese ai soci.
Infatti se, da un lato, per determinare i corrispettivi da fatturare ai soci occorre conoscere l'ammontare totale dei costi sostenuti per le prestazioni rese ai soci e, quindi, anche la quota di costi generali di pertinenza, dall'altro lato l'imputazione degli stessi costi generali si può effettuare solo se si conosce l'ammontare dei corrispettivi da addebitare ai soci.
Si ritiene, al riguardo, che questo problema sia risolto adeguatamente secondo le indicazioni della società istante, che suggerisce di risolvere matematicamente il seguente sistema di equazioni a due incognite:
CGS = CG* (RS/(RS+RNS))
RS = CDS + CGS
in cui
RS: corrispettivi da addebitare ai soci;
RNS: corrispettivi addebitati ai non soci;
CDS: costi direttamente imputabili alle prestazioni rese ai soci;
CGS: quota di costi generali da imputare all'attività svolta nei confronti dei soci;
CG: costi generali totali.
Risolvendo il sistema si avrà che:
CGS = ¯-(CDS+RNS-CG)œ((CDS+RNS-CG)ª2+4*(CDS*CG))ª(1/2)§/2
Dopo aver opportunamente scartato la soluzione di segno negativo, si otterrà l'ammontare dei corrispettivi da addebitare ai soci come segue:
RS = CDS + CGS
Si ritiene utile, al riguardo, fornire una esemplificazione numerica del procedimento sopra indicato, assumendo come dati i seguenti valori:
RNS: 700
CDS: 2000
CG: 4000
Applicando la formula riportata si avrà che:
CGS = ¯-(2000+700-4000)œ((2000+700-4000)ª2+4*(2000*4000))ª(1/2)§/2
e si otterranno le due soluzioni che seguono:
CGS = 3552
CGS = -2252
Scartata la seconda soluzione di segno negativo, si determinerà il valore dei corrispettivi da addebitare ai soci come segue:
RS = CDS + CGS = 2000+3552 = 5552.
Pertanto, il procedimento algebrico sopra riportato, proposto dall'istante, consente di determinare simultaneamente sia il valore dell'ammontare dei corrispettivi da addebitare ai soci in misura pari ai costi sostenuti per l'effettuazione delle relative prestazioni e sia la quota di costi generali, la quale, a sua volta, sarà imputabile alle due diverse attività in rapporto ai corrispettivi addebitati, rispettivamente, ai soci e ai terzi.
Alla luce delle suesposte considerazioni, quindi, si ritiene di condividere la soluzione prospettata dalla società istante che imputa all'attività svolta a favore dei soci una quota dei costi generali, ovvero dei costi riferibili indistintamente alle prestazioni rese nei confronti dei soci e a quelle rese a favore dei terzi, in misura pari al rapporto fra l'ammontare dei corrispettivi dovuti dai soci e l'ammontare complessivo di tutti i corrispettivi conseguiti dai soci e dai terzi; conseguentemente, si ritiene corretto determinare con la formula matematica proposta l'ammontare dei corrispettivi da addebitare ai soci.

La risposta di cui alla presente nota, sollecitata con istanza di interpello presentata alla Direzione regionale, viene resa dalla scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.

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