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Risoluzione Agenzia Entrate n. 188 del 22.11.2001

Vendite a bordo di aerei lungo tratte internazionali, sia in ambito comunitario che extra-comunitario - trattamento fiscale ai fini IVA e certificazione dei corrispettivi. Interpello....../2001 - articolo 11 legge 27 luglio 2000, n. 212
Risoluzione Agenzia Entrate n. 188 del 22.11.2001

Con istanza d'interpello, presentata ai sensi dell'art. 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212, la società ZETA ha esposto il seguente quesito, volto a conoscere l'esatta applicazione dell'art. 52, del decreto legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito nella legge 29 ottobre 1993, n. 427.

QUESITO
La società istante gestisce aerei di linea che effettuano trasporto passeggeri lungo tratte internazionali, sia in ambito comunitario che extracomunitario. Nel corso di dette traversate aeree vengono venduti ai passeggeri beni che non sono destinati ad un consumo immediato a bordo.
Fino al 30 giugno 1999, tali cessioni, se effettuate nei confronti di un passeggero diretto in altro Stato membro, godevano del regime di non imponibilità ad IVA (art. 52 del decreto legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427).
Tenuto conto che adesso le medesime cessioni sono da assoggettare ad IVA, la società istante pone due quesiti:
1. quale sia il corretto trattamento ai fini IVA delle vendite a bordo nei casi in cui un volo internazionale effettui più scali in paesi diversi, Ce ed extra Ce;
2. se le cessioni effettuate a bordo siano da considerare vendite al dettaglio effettuate in locali aperti al pubblico e,
conseguentemente, quali siano gli obblighi di certificazione pertinenti.

SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
1. Trattamento fiscale delle cessioni a bordo
La società istante afferma che devono essere assoggettate ad IVA tutte le cessioni effettuate su voli con partenza dall'Italia e arrivo in altro paese Ce o extra Ce. Nel caso di volo con partenza da un Paese terzo, scalo in Italia, successiva partenza per altro scalo comunitario, e destinazione finale in Paese terzo, la società istante afferma che devono essere assoggettate all'IVA italiana le cessioni di beni effettuate nel corso della tratta intermedia tra i due scali comunitari.
Inoltre, a parere della ZETA, il trattamento fiscale delle predette operazioni prescinde totalmente dalla destinazione del singolo passeggero e va invece determinata sulla base di criteri oggettivi, in ragione della singola tratta percorsa dall'aeromobile nel momento in cui si effettua la cessione.

2. Certificazione dei corrispettivi
A parere della società istante dette cessioni non sono da qualificare come cessioni al dettaglio in luoghi aperti al pubblico, dato che una Compagnia aerea non può essere assimilata ad un "commerciante al minuto", né l'aeromobile è configurabile quale "locale aperto al pubblico".
Di conseguenza la società ritiene legittima una procedura di certificazione in cui il personale non emette né scontrini, né ricevute, ma si limita a riportare l'ammontare delle vendite effettuate a bordo durante ciascun volo su un apposito riepilogo fornito dalla sede di Roma. I riepiloghi non sono sottoposti a preventiva bollatura da parte di un Notaio o dell'Ufficio delle Entrate.
Al termine di ciascun volo o di ciascun mese, i dati numerici contenuti nei riepiloghi sono trascritti nella contabilità generale ed IVA ai fini dell'assolvimento dei relativi obblighi fiscali.
Tale soluzione secondo la società istante sarebbe dettata dalle difficoltà operative connesse all'emissione di scontrini e ricevute fiscali sugli aerei.

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
1. Trattamento fiscale delle cessioni a bordo
Dette cessioni sono disciplinate, ai fini della territorialità, dall'art. 7, secondo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, che ha trasposto nell'ordinamento interno quanto previsto dall'art. 8, par. 1, lett. c) della VI Direttiva IVA. In particolare, il citato art. 8 stabilisce che, se la cessione di un bene avviene a bordo di una nave, di un aereo o di un treno nel corso della parte di un trasporto passeggeri effettuata all'interno della Comunità, la medesima è territorialmente rilevante nel paese di partenza del trasporto passeggeri.
La medesima norma, inoltre, precisa quanto segue:
- per parte di trasporto passeggeri effettuata all'interno della Comunità, si intende la parte di trasporto effettuata senza scalo fuori della Comunità, tra il luogo di partenza e il luogo di arrivo del trasporto passeggeri;
- per luogo di partenza si intende il primo punto di imbarco di passeggeri all'interno della Comunità, eventualmente dopo uno scalo fuori della Comunità;
- per luogo di arrivo di un trasporto di passeggeri, si intende l'ultimo punto di sbarco di passeggeri imbarcati nella Comunità, previsto all'interno della Comunità, eventualmente prima di uno scalo fuori della Comunità.
Dalla lettura della norma citata si evince che il principio di territorialità adottato dal legislatore comunitario in tema di vendite a bordo di navi, treni o aeromobili nel corso di una traversata intracomunitaria, è determinato in funzione del paese di partenza. Per meglio comprendere la portata del predetto principio sono necessarie alcune precisazioni.
In primo luogo, i concetti di "luogo di arrivo" e di "luogo di partenza" non vanno considerati in relazione alla diversa destinazione di ogni singolo passeggero imbarcato, ma riferiti alle tratte percorse dall'aeromobile.
A tale conclusione si perviene non solo considerando che un diverso orientamento interpretativo renderebbe praticamente impossibile applicare la norma, ma anche in relazione alla lettura testuale della disposizione stessa. Infatti, il termine plurale "passeggeri" fa propendere per una identica soluzione per tutti coloro che sono imbarcati, anziché per una soluzione differenziata, in ragione del luogo in cui ogni singolo passeggero che si trova a bordo, deve salire o è destinato a scendere.
Dalla lettura dell'art. 8 della VI Direttiva, inoltre, si ricava che, nel caso di traversata aerea che si compia in più tratte, ogni singola tratta è considerata come un viaggio a sé stante. Inoltre, se tra la partenza e l'arrivo, entrambi in territorio comunitario, viene percorso un spazio aereo al di fuori della Comunità, ciò non muta la natura di trasporto comunitario della tratta in questione.
Peraltro, il concetto di "tratta" nel corso di un trasporto aereo, presuppone, evidentemente, una sosta dell'aeromobile. Al fine di meglio precisare tale concetto, è utile la lettura della Comunicazione della Commissione 1999/C-99/08, in cui si precisa che "qualora la sosta nel paese terzo sia puramente formale e non permetta, di fatto, ai passeggeri di effettuare acquisti nel paese", non si applicano le disposizioni in materia di importazione di beni da Paesi terzi.
Di conseguenza, la continuità giuridica del singolo viaggio non sarà interrotta da soste evidentemente troppo brevi.
Rientrano, pertanto, nel campo di applicazione dell'IVA le cessioni effettuate a bordo nei confronti di passeggeri nel corso di:
1. un trasporto aereo intracomunitario con partenza dall'Italia;
2. una tratta intracomunitaria, con partenza dall'Italia, di un trasporto aereo con partenza o destinazione fuori della Comunità; indipendentemente dal luogo in cui si trova l'aeromobile al momento della cessione e dalla destinazione del singolo passeggero.
Dette cessioni hanno beneficiato fino al 30 giugno 1999 del regime di non imponibilità ad IVA.
I descritti principi non sono applicabili nel caso, invece, in cui il volo abbia inizio in Italia e destinazione in un Paese terzo, senza che nell'ambito del medesimo sia rinvenibile una tratta intracomunitaria.
In tale ipotesi (es: volo Roma-Cairo senza scalo) le cessioni effettuate a bordo non saranno soggette ad imposta, in quanto i beni sono destinati al consumo al di fuori della Comunità.

2. Certificazione dei corrispettivi
A decorrere dal 1 luglio del 1999 è venuta meno la non imponibilità ai fini IVA prevista dall'articolo 52 del decreto legge 30 agosto 1993, n. 331 (convertito con modificazioni dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427), per le cessioni, effettuate a mezzo di punti vendita, di beni destinati a essere trasportati nei bagagli personali di viaggiatori che si rechino in un altro stato membro utilizzando un trasporto aereo o marittimo intracomunitario (cfr. articolo 28 duodecies della direttiva n. 77/388/CEE del 17 maggio 1977).
A tali operazioni, come previsto dallo stesso articolo 28 duodecies della VI direttiva IVA e nell'articolo 52 del D.P.R. n. 633 del 1972, sono assimilate le cessioni che avvengono a bordo di un aereo o di una nave nel corso di un trasporto intracomunitario di viaggiatori.
Queste ultime cessioni, ai sensi dell'articolo 7, secondo comma, del citato D.P.R. n. 633 del 1972, si considerano effettuate in Italia, e quindi imponibili ad IVA, nei casi in cui il trasporto ha inizio nel territorio dello stato.
Trattandosi di cessioni di beni di cui all'articolo 2 del D.P.R. n. 633 del 1972, si rendono applicabili le disposizioni contenute nell'articolo 12 della legge 30 dicembre 1991, n. 413, che così dispone: "I corrispettivi delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi di cui agli articoli 2 e 3 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, per le quali non è obbligatoria l'emissione della fattura, se non a richiesta del cliente, devono essere certificati mediante il rilascio della ricevuta fiscale ... o dello scontrino fiscale ...".
Tale previsione, come chiarito con la circolare n. 11 del 28 gennaio 1993, ha reso generale l'obbligo di documentazione mediante scontrino o ricevuta fiscale dei corrispettivi non soggetti a fatturazione, con la conseguenza di escludere i dubbi interpretativi sollevati dalla società istante, secondo la quale le cessioni di beni dalla stessa effettuate a bordo dei suoi aerei non sarebbero assoggettate all'obbligo di rilascio dello scontrino.
Si ricorda inoltre che, ai sensi del comma 3 dell'articolo 12, talune categorie di contribuenti, individuati con decreto del Ministro delle Finanze, possono essere esonerati dall'obbligo della certificazione dei corrispettivi.
Detta individuazione è stata attuata con decreto ministeriale del 21 dicembre 1992, e successivamente con l'articolo 2 del decreto del Presidente della Repubblica 21 dicembre 1996, n. 696.
In tale elenco, da considerarsi esaustivo, non rientra la categoria cui appartiene la società istante.
L'articolo 1, comma 1, del citato D.P.R. n. 696 del 1996, al fine di semplificare gli obblighi di certificazione dei corrispettivi a carico dei contribuenti, equiparando lo scontrino alla ricevuta fiscale, consente di documentare i corrispettivi mediante il rilascio di uno dei due documenti fiscali, indipendentemente dall'esercizio di apposita opzione.
La vigente normativa non consente ulteriori semplificazioni o esoneri tali da superare le rappresentate difficoltà di installazione di un misuratore fiscale o di rilascio della ricevuta fiscale a bordo di un aereo.
In definitiva, in presenza di cessioni di beni che costituiscono operazioni rilevanti ai fini dell'applicazione dell'imposta sul valore aggiunto e per le quali non vi è obbligo di fatturazione, il cedente è tenuto a rilasciare al cliente lo scontrino o la ricevuta fiscale.
Per quanto sopra la soluzione proposta dalla società istante non può essere accolta.

La risposta di cui alla presente risoluzione, sollecitata con istanza d'interpello presentata alla Direzione regionale per ..........., viene resa dalla scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo del DM 26 aprile 2001, n. 209.

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