Risoluzione Agenzia Entrate n. 168 del 26.10.2001

Interpello../2001. Articolo 11, legge 27 luglio 2000, n. 212. KK s.r.l.
Risoluzione Agenzia Entrate n. 168 del 26.10.2001

Con l'istanza di interpello di cui all'oggetto concernente l'esatta applicazione dell'articolo 17, quinto comma, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, è stato esposto il seguente

Quesito.
La KK s.r.l. produce e commercializza leghe metalliche nobili per odontoiatria a base d'oro, palladio, platino ed altri metalli contenenti quantità d'oro superiori ai 325 millesimi.
La Società chiede di conoscere se per dette cessioni l'imposta debba essere assolta o meno dal cessionario mediante il meccanismo dell'inversione contabile (c.d. reverse charge) previsto dall'art. 17, quinto comma, del D.P.R. n. 633 del 1972.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente.
In relazione all'ipotesi prospettata, l'istante ritiene che la norma in argomento non trovi applicazione; i beni oggetto delle cessioni, infatti, sono da qualificarsi quali dispositivi medici ai sensi del D.lg. 24 febbraio 1996, n. 46, conformemente al parere reso all'istante dal Ministero della Sanità con nota n. DPS VI/16AG/1278 del 6 aprile 2001; essi costituiscono, pertanto, prodotti finiti, le cui caratteristiche fisico-chimiche non possono essere alterate dal cessionario (odontotecnico).

Parere dell'Agenzia delle Entrate.
L'art. 3 della legge 17 gennaio 2000, n. 7, ha introdotto, in attuazione della direttiva 98/80/CE del 12 ottobre 1998, un nuovo regime speciale IVA applicabile al settore dell'oro.
Il regime prevede regole differenti a seconda che si tratti di cessioni d'oro da investimento, come definito dal citato art. 3, lett. b), ovvero di cessioni d'oro diverso da quello d'investimento, inteso come materiale d'oro o come prodotto semilavorato di purezza pari o superiore a 325 millesimi.
Per le cessioni e le operazioni finanziarie riguardanti l'oro da investimento è previsto un regime di esenzione da IVA, con possibilità per i soggetti passivi di optare per l'applicazione dell'imposta.
Per le cessioni d'oro diverso da quello da investimento è stabilito un regime d'imponibilità, con obbligo d'assolvimento dell'IVA a carico del cessionario soggetto passivo.
In particolare, per tali ultime operazioni, l'art. 17, quinto comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, introdotto dall'art. 3, comma 4, della legge n. 7 del 2000, impone a carico del cessionario, se soggetto passivo di imposta nel territorio dello Stato, l'obbligo di integrare la fattura emessa dal cedente senza addebito di imposta con l'indicazione dell'aliquota e della relativa imposta nonché di annotare il predetto documento nel registro delle fatture emesse o in quello dei corrispettivi entro il mese di ricevimento ovvero anche successivamente, ma comunque entro quindici giorni dal ricevimento e con riferimento al relativo mese.
Ai fini del diritto alla detrazione, la medesima fattura deve essere annotata anche nel registro degli acquisti di cui all'art. 25 del D.P.R. n. 633 del 1972.
In tal modo il sistema consente al cessionario di evitare aggravi finanziari dovuti al pagamento dell'imposta per rivalsa su importi di consistente valore.
Come evidenziato anche dalla circolare 27 novembre 2000, n. 216/E, gli esercenti le arti e le professioni sanitarie (in particolare dentisti ed odontotecnici), in considerazione del fatto che effettuano esclusivamente operazioni esenti da IVA, non possono beneficiare del diritto alla detrazione, ai sensi dell'art. 19 del D.P.R. n. 633 del 1972, dell'imposta assolta sugli acquisti di oro ed argento, che pertanto dovrà essere versata in sede di liquidazione periodica.
Considerato l'uso consistente da parte dei predetti soggetti di leghe e paste dentarie a contenuto aureo, il D.P.R. 27 settembre 2000, n. 315, ha concesso agli stessi, oltre all'esonero dalla presentazione delle dichiarazioni IVA periodiche, la possibilità di eseguire le liquidazioni periodiche ed i relativi versamenti IVA con cadenza trimestrale, in modo da attenuare l'impatto finanziario dell'imposta dovuta.
Tanto premesso, in merito al quesito prospettato, è da chiarire se i prodotti fabbricati dall'istante sono da qualificarsi come "materiale d'oro" o "prodotto semilavorato di purezza pari o superiore a 325 millesimi", di cui al quinto comma dell'art. 17 del D.P.R. n. 633 del 1972, ovvero se trattasi di prodotti destinati ad un uso finale e come tali da assoggettare all'imposta nei modi ordinari.
In merito all'esatta nozione di "materiale d'oro" o di "prodotto semilavorato di purezza pari o superiore a 325 millesimi", contenuta al quinto comma dell'art. 17, si ritiene che con tale espressione il legislatore abbia inteso fare riferimento all'oro nella sua funzione industriale ossia di materia prima destinata alla lavorazione.
Rientrano, pertanto, nella nozione di materiale d'oro o di prodotto semilavorato tutte le forme d'oro grezzo, non ricadenti nell'oro da investimento, destinate ad una successiva lavorazione (lingotti, placche, verghe, bottoni, granuli, ecc.).
Nel caso in esame, le leghe e le paste dentali contenenti oro presentano caratteristiche oggettive (chimiche, fisiche, di costruzione, ecc.) che rendono obbligatorie alcune certificazioni (come ad esempio la marcatura a norma Ce) proprie dei prodotti definiti" dispositivi medici" di cui all'art. 1 del D.lg. n. 46 del 1997.
Peraltro le leghe per odontoiatria si distinguono dai semilavorati trattandosi di prodotti diretti ad uno specifico uso (sostituzione o modifica di parti anatomiche o di un processo fisiologico) e che, come dispositivi medici, devono essere garantiti dal produttore, e non dal soggetto che effettua la manipolazione per inserire il prodotto in protesi dentarie.
In considerazione di quanto sopra affermato, la scrivente ritiene che le leghe nobili per odontoiatria non abbiano le qualità specifiche del materiale d'oro o del semilavorato, di cui al citato quinto comma dell'art. 17; tali leghe, pertanto, si caratterizzano come prodotti destinati ad un uso finale piuttosto che ad un impiego intermedio.
Conseguentemente, per le importazioni e gli acquisti di detti prodotti effettuati dai dentisti e dagli odontotecnici l'imposta dovrà essere assolta nei modi ordinari.
Il D.P.R. n. 315 del 2000 continuerà, comunque, a trovare applicazione, in tutti i casi in cui le leghe auree e gli altri prodotti a contenuto d'oro acquistati dai dentisti e dagli odontotecnici, sprovvisti delle caratteristiche del dispositivo medico, siano da qualificare come materiale d'oro o prodotto semilavorato di purezza pari o superiore a 325 millesimi.
Per tali motivi, la scrivente ritiene che per le cessioni effettuate dalla KK di leghe metalliche nobili per l'odontoiatria, contenenti quantità d'oro superiori ai 325 millesimi, qualificate dispositivi medici ai sensi del D.lg. 24 febbraio 1996, n. 46, non si rende applicabile la disciplina di cui all'art. 17, quinto comma del D.P.R. n. 633 del 1972; ne deriva che dette cessioni sono imponibili secondo le regole ordinarie con addebito dell'IVA in fattura da parte del cedente.
La risposta di cui alla presente risoluzione, sollecitata con istanza di interpello presentata alla Direzione regionale ..., viene resa dalla scrivente ai sensi dell'art.4, comma 1, ultimo periodo del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.

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