Circolare Agenzia Entrate n. 28 del 02.07.2012

Imposta sul valore degli immobili situati all’estero e sul valore delle attività finanziarie detenute all’estero. Articolo 19, commi da 13 a 23, del decreto legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214 e successive modificazioni. Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate 5 giugno 2012
Circolare Agenzia Entrate n. 28 del 02.07.2012

INDICE

PREMESSA
1 IMPOSTA SUL VALORE DEGLI IMMOBILI SITUATI ALL’ESTERO (IVIE)
1.1 Ambito soggettivo
1.2 Base imponibile dell’IVIE
1.2.1 Immobili situati in Europa
1.3 Modalità di calcolo dell’IVIE
1.3.1 Detrazioni per crediti di imposta
1.3.2 Immobili situati in Europa
1.4 Immobili esteri adibiti ad abitazione principale dai soggetti che prestano lavoro all’estero la cui residenza fiscale in Italia è determinata ex lege
1.5 Termini e modalità di dichiarazione e versamento dell’IVIE
2. IMPOSTA SUL VALORE DELLE ATTIVITÀ FINANZIARIE DETENUTE ALL’ESTERO (IVAFE)
2.1 Ambito soggettivo
2.2 Ambito oggettivo
2.2.1 Polizze di assicurazione in regime di libera prestazione di servizi
2.3 Base imponibile dell’IVAFE
2.4 Modalità di calcolo dell’IVAFE
2.4.1 Conti correnti e i libretti di risparmio detenuti in Europa
2.4.2 Detrazioni per crediti di imposta
2.5 Termini e modalità di dichiarazione e versamento dell’IVAFE

PREMESSA
L’articolo 19, commi da 13 a 17, del decreto legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214 (di seguito, “decreto”) ha istituito un’imposta sul valore degli immobili situati all’estero di proprietà di persone fisiche residenti nel territorio dello Stato o in relazione ai quali le stesse siano titolari di diritti reali.
Inoltre, i commi da 18 a 22 dello stesso decreto legge n. 201 del 2011 hanno istituito un’imposta sul valore delle attività finanziarie detenute all’estero da persone fisiche residenti in Italia.
Tale disposizione è stata successivamente modificata dall’articolo 8, commi 16 e 17, del decreto legge 2 marzo 2012, n. 16 e ulteriori modifiche sono state apportate in sede di conversione dalla legge 26 aprile 2012, n. 44.
La prima delle imposte in questione, vale a dire l’imposta sul valore degli immobili situati all’estero (IVIE), presenta analogie con l’imposta municipale propria (IMU) 1 che si applica agli immobili situati in Italia e, in tale contesto, alcune delle disposizioni ad essa applicabili sono state estese ai fini della tassazione degli immobili situati all’estero per ragioni di coerenza e di uniformità di trattamento.
L’introduzione di un’imposta sul valore delle attività finanziarie detenute all’estero (IVAFE) deriva anch’essa da esigenze di coerenza del sistema, posto che per le attività detenute presso intermediari italiani è prevista l’applicazione di un’imposta di bollo come riformulata dallo stesso articolo 19 del decreto nell’ambito dell’articolo 13, commi 2-bis e 2-ter, della Tariffa, Allegato A, Parte Prima, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 642.
Ai sensi del comma 23 dello stesso articolo 19 del decreto è stato emanato il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 5 giugno 2012, pubblicato sul sito www.agenziaentrate.it, che reca, tra l’altro, le modalità di determinazione e applicazione delle imposte. Di tale provvedimento, che sostituisce quello del 14 febbraio 2012, si tiene conto nel fornire i chiarimenti che seguono.

1 IMPOSTA SUL VALORE DEGLI IMMOBILI SITUATI ALL’ESTERO (IVIE)
A decorrere dal periodo d’imposta 2011, l’IVIE è dovuta sul valore degli immobili situati all’estero detenuti a titolo di proprietà o di altro diritto reale dalle persone fisiche residenti nel territorio dello Stato, a qualsiasi uso essi siano destinati.
Sono inclusi nell’ambito di applicazione della norma anche gli immobili che sono stati oggetto di operazioni di emersione ai sensi dell’articolo 13-bis del decreto legge 1° luglio 2009, n. 78 convertito, con modificazioni, dalla legge 3 agosto 2009, n. 102, e successive modificazioni, e degli articoli 12 e 15 del decreto legge 25 settembre 2001, n. 350 convertito con modificazioni, dalla legge 23 novembre 2001, n. 409 e successive modificazioni – cosiddetto “scudo fiscale” – sia mediante la procedura della regolarizzazione sia del rimpatrio giuridico.
L’imposta è dovuta nella misura dello 0,76 per cento in proporzione alla quota di titolarità del diritto di proprietà o altro diritto reale e ai mesi dell’anno nei quali si è protratto tale diritto.
Al fine di determinare la residenza delle persone fisiche, si deve fare riferimento alla nozione contenuta nell’articolo 2, comma 2, del TUIR, in base alla quale si considerano residenti “le persone che per la maggior parte del periodo d’imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile”.
Tali criteri sono, come noto, alternativi essendo sufficiente che sia verificato anche uno solo di essi affinché una persona fisica possa considerarsi fiscalmente residente in Italia.
Il requisito della residenza si acquisisce ex tunc con riferimento al periodo d’imposta nel quale la persona fisica instaura il collegamento territoriale rilevante ai fini fiscali.
Pertanto, soltanto alla fine dell’anno solare è possibile effettuare la verifica del requisito temporale della permanenza in Italia (183 o 184 giorni in caso di anno bisestile) per determinare la residenza fiscale della persona.
Inoltre, come stabilito dal successivo comma 2-bis del medesimo articolo 2 del TUIR, si considerano altresì residenti, salvo prova contraria del contribuente, i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente e trasferiti in Stati o territori diversi da quelli individuati con decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze. Al riguardo si ricorda che, fino all’emanazione del citato decreto, si considerano residenti in Italia i cittadini emigrati in Stati o territori aventi un regime fiscale privilegiato individuati dal D.M. 4 maggio 1999 (cosiddetta “black list”).
Ne consegue che, ricorrendone le condizioni, anche questi ultimi soggetti rientrano nell’ambito soggettivo di applicazione dell’IVIE.

1.1 Ambito soggettivo
Sono soggetti passivi dell’imposta:
- il proprietario di fabbricati, aree fabbricabili e terreni a qualsiasi uso destinati, compresi quelli strumentali per natura o per destinazione destinati ad attività di impresa o di lavoro autonomo; il titolare del diritto reale di usufrutto, uso o abitazione, enfiteusi e superficie sugli stessi (e non il titolare della nuda proprietà);
- il concessionario nel caso di concessione di aree demaniali;
- il locatario per gli immobili, anche da costruire o in corso di costruzione, concessi in locazione finanziaria. Il locatario è soggetto passivo a decorrere dalla data della stipula e per tutta la durata del contratto.
Ai fini dell’individuazione dei diritti reali che attribuiscono ai loro titolari l’obbligo passivo dell’imposta, si deve fare riferimento agli analoghi istituti previsti negli ordinamenti esteri in cui l’immobile è ubicato.
Ad esempio, si rileva che per gli immobili situati in Paesi di common law può sussistere sia un diritto di proprietà fondiaria assoluta - “freehold” - che un diritto al possesso dei beni - “leasehold”. Quest’ultimo dà diritto al possesso di beni immobili, disgiuntamente alla proprietà, solitamente per un periodo di tempo molto elevato, dietro il pagamento di un corrispettivo. Considerato che tale istituto presenta maggiori analogie con i diritti reali come disciplinati dall’ordinamento italiano (in particolare, con l’usufrutto), piuttosto che con il diritto di locazione, si ritiene che in tal caso sono tenuti al pagamento dell’imposta in questione i titolari di tale diritto e non anche i titolari della proprietà fondiaria assoluta.
Se gli immobili sono detenuti in comunione l’imposta è dovuta da ciascun soggetto partecipante alla comunione con riferimento al valore relativo alla propria quota.
L’imposta trova applicazione nel caso in cui gli immobili siano detenuti direttamente dai soggetti sopra elencati o siano detenuti per il tramite una società fiduciaria nonché nei casi in cui detti beni siano formalmente intestati ad entità giuridiche (ad esempio società, fondazioni, o trust) che agiscono quali persone interposte mentre l’effettiva disponibilità degli immobili è da attribuire a persone fisiche residenti.
Come precisato nella circolare 4 dicembre 2001, n. 99/E, relativamente alla nozione di “interposta persona”, la questione non può essere risolta in modo generalizzato, essendo direttamente connessa alle caratteristiche e alle modalità organizzative del soggetto interposto.
Per quanto concerne gli immobili detenuti tramite un trust (sia esso residente che non residente) occorre considerare se lo stesso sia in realtà un semplice schermo formale e se la disponibilità dei beni che ne costituiscono il patrimonio sia da attribuire ad altri soggetti, disponenti o beneficiari del trust. In tali casi, lo stesso deve essere considerato come un soggetto meramente interposto ed il patrimonio, nonché i redditi da questo prodotti, devono essere ricondotti ai soggetti che ne hanno l’effettiva disponibilità. Al fine di individuare alcuni di tali fattispecie si rinvia a quanto indicato nelle circolari n. 43/E del 10 ottobre 2009, paragrafo 1, e n. 61/E del 27 dicembre 2010.

1.2 Base imponibile dell’IVIE
Il valore dell’immobile è costituito, nella generalità dei casi, dal costo risultante dall’atto di acquisto o dai contratti da cui risulta il costo complessivamente sostenuto per l’acquisto di diritti reali diversi dalla proprietà.
Qualora la valorizzazione dei diritti reali diversi dalla proprietà (ad esempio, l’usufrutto) non sia rilevabile da un contratto, essa si assume secondo i criteri dettati dalla legislazione del Paese in cui l’immobile è situato.
Nel caso in cui l’immobile sia stato costruito, si fa riferimento al costo di costruzione sostenuto dal proprietario e risultante dalla relativa documentazione.
In mancanza di tali valori o in mancanza della relativa documentazione si assume il valore di mercato rilevabile al termine di ciascun anno solare nel luogo in cui è situato l’immobile. Qualora l’immobile non sia più posseduto alla data del 31 dicembre dell’anno si deve fare riferimento al valore dell’immobile rilevato al termine del periodo di detenzione.
Tale valore può essere desunto in base alla media dei valori risultanti dai listini elaborati da organismi, enti o società operanti nel settore immobiliare locale.
Per quanto riguarda gli immobili acquisiti per successione o donazione, il valore è quello dichiarato nella dichiarazione di successione o nell’atto registrato o in altri atti previsti dagli ordinamenti esteri con finalità analoghe. In mancanza, si assume il costo di acquisto o di costruzione sostenuto dal de cuius o dal donante come risultante dalla relativa documentazione; in assenza di tale documentazione si assume il valore di mercato come sopra determinato.

1.2.1 Immobili situati in Europa

Per gli immobili situati in Paesi appartenenti alla Unione europea o in Paesi aderenti allo Spazio economico europeo (SEE) che garantiscono un adeguato scambio di informazioni, il valore da utilizzare al fine della determinazione dell’imposta è prioritariamente quello catastale, come determinato e rivalutato nel Paese in cui l’immobile è situato ai fini dell’assolvimento di imposte di natura reddituale o patrimoniale ovvero di altre imposte determinate sulla base del valore degli immobili, anche se gli immobili sono pervenuti per successione o donazione. Nel caso in cui ad uno stesso immobile siano attribuibili diversi valori catastali ai fini delle imposte reddituali e delle imposte patrimoniali, deve essere preso in considerazione il valore catastale utilizzabile ai fini delle imposte patrimoniali, comprese quelle di competenza di enti locali e territoriali. Pertanto, per gli immobili nei predetti Stati si assume direttamente il valore catastale, intendendosi per tale il valore dell’immobile preso a base per la determinazione di imposte ivi dovute.

Non è, invece, utilizzabile, a tal fine, un valore che esprima il reddito medio ordinario dell’immobile, a meno che la legislazione locale non preveda l’applicazione di meccanismi di moltiplicazione e rivalutazione analoghi a quelli previsti dalla legislazione italiana, idonei a consentire la determinazione del valore catastale dell’immobile.

In mancanza del valore catastale come sopra definito, si deve fare riferimento al costo risultante dall’atto di acquisto e, in assenza, al valore di mercato rilevabile nel luogo in cui è situato l’immobile. Per evitare disparità di trattamento tra contribuenti che hanno acquisito l’immobile in epoche diverse, qualora la legislazione estera preveda un valore espressivo del reddito medio ordinario e non vi siano meccanismi di moltiplicazione e rivalutazione analoghi a quelli previsti dalla legislazione italiana, può essere assunto come base imponibile dell’IVIE il valore dell’immobile che risulta dall’applicazione al predetto reddito medio ordinario dei coefficienti stabiliti ai fini dell’IMU (cfr. tabella 2 allegata alla presente circolare). In questa ipotesi, il reddito medio ordinario è assunto tenendo conto di eventuali rettifiche previste dalla legislazione locale. E’ il caso, ad esempio, degli immobili siti in Francia, laddove il valore locativo catastale presunto è abbattuto del 50 per cento ai fini dell’applicazione della tax fonciere.

Come sopra illustrato, le particolari disposizioni in esame, relative all’utilizzo del valore catastale, si applicano nel caso di immobili situati in Paesi appartenenti alla Unione europea o in Paesi aderenti al SEE. Pertanto, data la formulazione letterale della norma, nell’ambito di applicazione sono compresi non solo i Paesi membri dell’Unione Europea, ma anche la Norvegia e l’Islanda. Infatti, con questi ultimi due Paesi, che appartengono al SEE, sono in vigore convenzioni contro le doppie imposizioni che assicurano lo scambio di informazioni non solo ai fini dell’applicazione delle stesse, ma anche delle imposte italiane.

In allegato alla presente circolare sono elencati i Paesi europei Tabella 1 Elenco Paesi UE e SEE distinguendo quelli per i quali:

risulta compilata la colonna 2 “Imposta presa a riferimento ai fini della determinazione del valore dell’immobile, in relazione ai quali si deve assumere quale base imponibile dell’IVIE il valore catastale dell’immobile utilizzato ai fini dell’assolvimento delle imposte indicate in tale colonna;
non risulta compilata la colonna 2 (Belgio, Francia, Irlanda e Malta), in relazione ai quali per la determinazione della base imponibile dell’IVIE si deve fare riferimento al costo risultante dall’atto di acquisto e, in assenza, al valore di mercato rilevabile nel luogo in cui è situato l’immobile o, a scelta del contribuente, al valore che si ottiene moltiplicando il reddito medio ordinario, eventualmente previsto dalle legislazioni locali, per i coefficienti IMU.
La Tabella 1 Elenco Paesi UE e SEE è stata redatta sulla base di un’analisi delle legislazioni degli Stati interessati condotta autonomamente dall’Agenzia delle Entrate senza possibilità di verifica, ad oggi, con le corrispondenti Autorità fiscali estere. Qualora normative estere sopravvenute o non considerate conducano alla determinazione di un valore dell’immobile da assumere a base dell’IVIE differente da quello ricavabile in base alla predetta tabella ovvero all’individuazione di una imposta patrimoniale pagata all’estero non elencata, il contribuente può utilizzare tali valori dandone evidenza in sede di controllo da parte dell’Amministrazione finanziaria.
Nel diagramma che segue sono esemplificate le varie ipotesi di determinazione della base imponibile dell’IVIE per gli immobili europei, utilizzando l’acronimo RMO per intendere il reddito medio ordinario.

Diagramma momentaneamente omesso

1.3 Modalità di calcolo dell’IVIE
L’imposta è dovuta nella misura dello 0,76 per cento del valore dell’immobile determinato sulla base dei criteri finora descritti.
Il versamento dell’imposta non è dovuto se l’importo della stessa non supera complessivamente euro 200. In sostanza sussiste una soglia di esenzione dal versamento dell’IVIE per gli immobili il cui valore complessivo non superi euro 26.381 circa. In tal caso il contribuente non è tenuto neanche ad indicare i dati relativi all’immobile nel quadro RM della dichiarazione dei redditi, fermo restando l’obbligo di compilazione del modulo RW 2 .
Ai fini dell’applicazione della soglia di esenzione di euro 200 si deve fare riferimento all’imposta determinata sul valore complessivo dell’immobile a prescindere da quote e periodo di possesso e senza tenere conto delle detrazioni previste per lo scomputo dei crediti di imposta di cui al paragrafo successivo.
L’imposta è dovuta proporzionalmente alla quota di titolarità del diritto di proprietà o altro diritto reale e ai mesi dell’anno nei quali si è protratto tale diritto. A tale proposito, il mese durante il quale il diritto si è protratto per almeno quindici giorni è computato per intero.

1.3.1 Detrazioni per crediti di imposta
Dall’imposta si detrae, fino a concorrenza del suo ammontare, un credito d’imposta pari all’importo dell’eventuale imposta patrimoniale versata nell’anno di riferimento nello Stato estero in cui è situato l’immobile e ad esso relativa. In sostanza, dall’IVIE dovuta per il 2011 si scomputa l’imposta patrimoniale pagata all’estero nel medesimo anno. Qualora l’imposta patrimoniale sia corrisposta anche con riferimento ad altri beni, diversi dagli immobili, occorre effettuare un calcolo proporzionale al fine di individuare la quota parte dell’imposta riferibile agli immobili.
Con riferimento agli immobili detenuti in Europa, nella colonna 3 della Tabella 1, allegata alla presente circolare, sono individuate, ove esistano, le imposte di natura patrimoniale che danno diritto allo scomputo dall’IVIE.
Anche per gli immobili detenuti in Paesi diversi da quelli elencati nella tabella 1, dall’IVIE si detraggono le imposte patrimoniali ivi pagate nell’anno di riferimento. Ad esempio, si detrae:
- per gli immobili situati negli Stati Uniti, la Real property tax;
- per gli immobili in Argentina, la Impuesto inmobiliario;
- per gli immobili in Svizzera, l’Imposta sulla sostanza delle persone fisiche e l’Imposta immobiliare;
- per gli immobili in Russia, la Tassa sulla proprietà delle persone fisiche, Nalog na imuschestvo fizicheskih litz.
Il credito d’imposta non può, in ogni caso, superare l’imposta dovuta in Italia.
Appare opportuno precisare che non è possibile detrarre, considerandole imposte patrimoniali, le imposte legate all’utilizzo di un determinato immobile in qualità di abitazione dal momento che tali tasse più che essere finalizzate a colpire la ricchezza costituita dal patrimonio sono dirette a richiedere un contributo, anche se rapportato al valore dell’immobile, al soggetto che abitando in un determinato luogo usufruisce dei servizi ivi forniti dalle amministrazioni pubbliche.

1.3.2 Immobili situati in Europa
Per gli immobili situati in Paesi appartenenti all’Unione Europea o in Paesi aderenti al SEE che garantiscono un adeguato scambio di informazioni, dall’imposta dovuta in Italia, si detraggono prioritariamente le imposte patrimoniali effettivamente pagate nel Paese in cui sono situati gli immobili nell’anno di riferimento.
Inoltre, qualora sussista un’eccedenza di imposta reddituale gravante su immobili ivi situati non utilizzata ai sensi dell’articolo 165 del Testo Unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), dall’imposta dovuta in Italia per quegli immobili si detrae, fino a concorrenza del suo ammontare, anche un ulteriore credito d’imposta derivante da tale eccedenza.
Con particolare riferimento alla dichiarazione relativa ai redditi 2011, nel quadro RM, sezione XIV, colonna 6, del modello UNICO 2012 deve essere indicato l’ammontare complessivo del credito d’imposta derivante dalle imposte patrimoniali estere e dalle imposte reddituali estere che non sono state portate a credito ai sensi dell’articolo 165 del TUIR. A tale riguardo deve essere conservata dal contribuente separata evidenza delle imposte patrimoniali estere pagate nel 2011 e portate a credito e delle imposte reddituali estere relative al periodo d’imposta 2011 utilizzate quale credito d’imposta relativamente all’IVIE.

1.4 Immobili esteri adibiti ad abitazione principale dai soggetti che prestano lavoro all’estero la cui residenza fiscale in Italia è determinata ex lege
Per i soggetti che prestano lavoro all’estero per lo Stato italiano, per una sua suddivisione politica o amministrativa o per un suo ente locale e per le persone fisiche che lavorano all’estero presso organizzazioni internazionali cui aderisce l’Italia, la cui residenza fiscale in Italia sia determinata, in deroga agli ordinari criteri previsti dal TUIR, in base ad accordi internazionali ratificati, l’IVIE è stabilita nella misura dello 0,4 per cento per l’immobile adibito ad abitazione principale e per le relative pertinenze.
Analogamente a quanto previsto dalla normativa italiana relativa all’IMU, si ritiene che per pertinenze dell’abitazione principale si debbano intendere le unità classificabili nelle tre categorie catastali di seguito riportate, nella misura massima di un’unità pertinenziale per ciascuna categoria:
- magazzini e locali di deposito;
- stalle, scuderie, rimesse e autorimesse senza fine di lucro;
- tettoie chiuse o aperte.
L’applicazione dell’aliquota ridotta permane fintanto che il lavoratore presta la propria attività all’estero e viene meno al suo rientro in Italia. Pertanto, l’aliquota dell’imposta si applica nella misura piena dello 0,76 per cento a decorrere dal periodo d’imposta in cui il lavoratore acquisisce la residenza in Italia secondo le disposizioni ordinarie dell’articolo 2 del TUIR e non sulla base di accordi internazionali.
Dall’imposta dovuta per l’unità immobiliare situata all’estero adibita ad abitazione principale del soggetto passivo e per le relative pertinenze si detrae, fino a concorrenza del suo ammontare, la somma di euro 200 rapportata al periodo dell’anno durante il quale si protrae tale destinazione. In tale fattispecie non trova applicazione la soglia di esenzione di euro 200 di cui all’articolo 19, comma 15, del decreto.
Qualora l’unità immobiliare sia adibita ad abitazione principale da più soggetti, la detrazione spetta, proporzionalmente alla quota per la quale la destinazione medesima si verifica, a ciascuno dei soggetti passivi la cui residenza fiscale in Italia sia determinata ex lege.
Per gli anni 2012 e 2013 la detrazione è maggiorata di euro 50 per ciascun figlio di età non superiore a ventisei anni, purché dimorante abitualmente e residente anagraficamente nell’unità immobiliare adibita ad abitazione principale. L’importo complessivo della maggiorazione, al netto della detrazione di base, non può superare l’importo massimo di euro 400.
Naturalmente, l’applicazione del descritto regime agevolato si applica a condizione che tali soggetti non possiedano in Italia un’immobile per il quale usufruiscano delle medesime agevolazioni previste ai fini del calcolo dell’IMU per l’abitazione principale.
Si fa presente, infine, che limitatamente agli immobili adibiti ad abitazione principale dai soggetti che prestano lavoro all’estero di cui sopra, è previsto che non trovano applicazione le disposizioni di cui all’articolo 70, comma 2, del TUIR. Ciò comporta, sostanzialmente, la non imponibilità di tali redditi in Italia.

1.5 Termini e modalità di dichiarazione e versamento dell’IVIE
Il decreto prevede che per il versamento, la liquidazione, l’accertamento, la riscossione, le sanzioni e i rimborsi nonché per il contenzioso relativi all’IVIE trovano applicazione le disposizioni previste per l’imposta sul reddito delle persone fisiche.
Al fine di dichiarare il valore degli immobili situati all’estero il contribuente deve compilare la Sezione XVI del quadro RM del modello UNICO Persone fisiche, indicando il controvalore in euro degli importi in valuta calcolato in base all’apposito provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate emanato ai sensi dell’articolo 4, comma 6, del decreto legge 28 giugno 1990, n. 167 convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227. Per l’anno 2011 i predetti cambi sono stati indicati nel provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 30 gennaio 2012.
L’imposta deve essere versata dal contribuente entro il termine previsto per il versamento a saldo delle imposte sui redditi derivanti dalla dichiarazione relativa al periodo d’imposta di riferimento, a decorrere dal 2011, ai sensi dell’articolo 17, commi 1 e 2, del D.P.R. 7 dicembre 2001, n. 435. Non sono dovuti acconti ed è consentito rateizzare l’imposta dovuta ai sensi dell’articolo 20 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.
Si ricorda che ai sensi dell’articolo 1, comma 137, della legge 23 dicembre 2005, n. 266 non si esegue il versamento per il debito della singola imposta o addizionale risultanti dalla dichiarazione dei redditi che non superano ciascuna l’importo di euro 12,00. Conseguentemente nel caso in cui il debito di imposta relativo all’IVIE non sia superiore a 12 euro il versamento non deve essere effettuato.
Con il decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri del 6 giugno 2012, è stato disposto, per l’anno in corso, il differimento dei termini di effettuazione dei versamenti risultanti dalle dichiarazioni fiscali da parte delle persone fisiche. In luogo del 18 giugno 2012 il versamento può essere effettuato entro il 9 luglio 2012 senza alcuna maggiorazione, oppure dal 10 luglio 2012 al 20 agosto 2012, maggiorando le somme da versare dello 0,40 per cento a titolo di interesse corrispettivo. La proroga si estende anche ai versamenti per l’IVIE dovuti dalle società fiduciarie in quanto tenute all’adempimento per conto del contribuente/fiduciante.
Nel caso di immobili – ivi compresi quelli oggetto di operazione di emersione mediante la procedura del rimpatrio giuridico – per i quali sia stato stipulato un contratto di amministrazione con una società fiduciaria, quest’ultima deve applicare e versare l’imposta dovuta dal contribuente, ricevendo apposita provvista da parte dello stesso.
In tali casi la fiduciaria indica i dati complessivi relativi ai versamenti dell’imposta nel modello di dichiarazione dei sostituti d’imposta e degli intermediari (modello 770 ordinario), a partire dal periodo di imposta 2012 (mod. 770/2013). Inoltre, devono essere forniti i dati di ciascun contribuente nonché le indicazioni circa l’ammontare dell’imposta riferibile agli stessi.
E’ evidente che in tale ipotesi il contribuente non deve compilare la predetta Sezione XVI del quadro RM e, peraltro, non è tenuto a indicare tali immobili nel modulo RW del predetto modello, ai sensi di quanto disposto dall’articolo 4 del decreto 28 luglio 1990, n. 167, come modificato dall’articolo 8, comma 16-bis, del decreto legge 2 marzo 2012, n. 16.
Qualora, invece, il contribuente non fornisca la provvista, la società fiduciaria deve effettuare la segnalazione nominativa all’Amministrazione finanziaria attraverso il predetto modello di dichiarazione 770.
Nel caso in cui la fiduciaria pur disponendo della provvista non effettui in tutto o in parte il versamento ovvero lo effettui oltre il termine previsto, per le relative sanzioni si applicano le disposizioni relative alle omissioni in materia di imposte sui redditi di cui al decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471 e per il cosiddetto “ravvedimento operoso” si applica la disposizione di cui all’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472.
Il versamento dell’IVIE deve essere effettuato utilizzando i codici indicati nella risoluzione n. 54/E del 7 giugno 2012:
“4041” denominato “Imposta sul valore degli immobili situati all'estero, a qualsiasi uso destinati dalle persone fisiche residenti nel territorio dello Stato” per i versamenti effettuati dalle persone fisiche;
“4042” denominato “Imposta sul valore degli immobili situati all'estero, a qualsiasi uso destinati dalle persone fisiche residenti nel territorio dello Stato - Società fiduciarie” per i versamenti effettuati dalle società fiduciarie.

2 IMPOSTA SUL VALORE DELLE ATTIVITA’ FINANZIARIE DETENUTE ALL’ESTERO (IVAFE)
A decorrere dal periodo d’imposta 2011, è dovuta l’IVAFE sul valore delle attività finanziarie detenute all’estero da persone fisiche residenti in Italia.
Sono soggette all’imposta anche le attività finanziarie che sono state oggetto di operazioni di emersione mediante la procedura della regolarizzazione. Non si considerano, invece, detenute all’estero le attività finanziarie rimpatriate (sia fisicamente che giuridicamente).
Sono, inoltre, escluse dall’ambito di applicazione di tale disposizione le attività finanziarie detenute all’estero, ma che sono amministrate da intermediari finanziari italiani e le attività estere fisicamente detenute dal contribuente in Italia.
In buona sostanza l’imposta è dovuta, a prescindere dalla circostanza che il soggetto emittente o la controparte siano residenti o meno, nei casi in cui le attività si considerano detenute all’estero. Si considerano come attività detenute all’estero anche le attività finanziarie detenute, ad esempio, in cassette di sicurezza all’estero o tramite intermediari non residenti.
Il comma 19 dell’articolo 19 del decreto precisa che l’imposta è dovuta in proporzione alla quota di possesso e al periodo di detenzione.

2.1 Ambito soggettivo
Le persone fisiche residenti sono assoggettate all’imposta in esame qualora detengano all’estero attività finanziarie a titolo di proprietà o di altro diritto reale, e indipendentemente dalle modalità della loro acquisizione e quindi anche se pervengono da eredità o donazioni.
Ai fini dell’individuazione dell’ambito soggettivo di applicazione dell’imposta in esame nel caso di interposizione o di intestazione formale a società ed altre entità giuridiche si rinvia a quanto specificato con riferimento all’imposta sugli immobili situati all’estero.
Si precisa, infine, che rientrano nell’ambito soggettivo di applicazione dell’IVAFE anche i contribuenti che prestano la propria attività lavorativa all’estero in via continuativa per i quali la residenza fiscale in Italia è determinata ex lege, in forza di presunzione legale che prescinde dalla ricorrenza o meno dei requisiti richiesti dall’articolo 2 del TUIR, e per i quali è previsto, ai sensi dell’articolo 38 del decreto legge 31 maggio 2010, n. 78, l’esonero dalla compilazione del modulo RW della dichiarazione annuale dei redditi, non solo in relazione al conto corrente costituito all’estero per l’accredito degli stipendi o altri emolumenti derivanti dalle attività lavorative ivi svolte, ma anche relativamente a tutte le attività finanziarie e patrimoniali detenute all’estero. Rientrano pertanto tra i soggetti in questione le persone fisiche che prestano lavoro all’estero per lo Stato italiano, per una sua suddivisione politica o amministrativa o per un suo ente locale e le persone fisiche che lavorano all’estero presso organizzazioni internazionali cui aderisce l’Italia, nonché i lavoratori che prestano la propria attività lavorativa in zone di frontiera e in paesi limitrofi.

2.2 Ambito oggettivo
L’imposta si applica sulle seguenti attività finanziarie se detenute all’estero:
- partecipazioni al capitale o al patrimonio di soggetti residenti o non residenti, obbligazioni italiane o estere e i titoli similari, titoli pubblici italiani e i titoli equiparati emessi in Italia o all’estero, titoli non rappresentativi di merce e certificati di massa (comprese le quote di OICR), valute estere, depositi e conti correnti bancari costituiti all’estero indipendentemente dalle modalità di alimentazione (ad esempio, accrediti di stipendi, di pensione o di compensi);
- contratti di natura finanziaria stipulati con controparti non residenti, tra cui, finanziamenti, riporti, pronti contro termine e prestito titoli, nonché polizze di assicurazione sulla vita e di capitalizzazione stipulate con compagnie di assicurazione estere;
- contratti derivati e altri rapporti finanziari stipulati al di fuori del territorio dello Stato;
- metalli preziosi allo stato grezzo o monetato;
- diritti all’acquisto o alla sottoscrizione di azioni estere o strumenti finanziari assimilati;
- ogni altra attività da cui possono derivare redditi di capitale o redditi diversi di natura finanziaria di fonte estera.
I titoli o i diritti offerti ai lavoratori dipendenti ed assimilati che danno la possibilità di acquistare, ad un determinato prezzo, azioni della società estera con la quale il contribuente intrattiene il rapporto di lavoro o delle società controllate o controllanti (cd. stock option) sono soggetti all’imposta solo nel caso in cui siano cedibili.
Non sono soggette all’IVAFE le forme di previdenza complementare organizzate o gestite da società ed enti di diritto estero.
Relativamente alle attività finanziarie oggetto di un contratto di amministrazione con una società fiduciaria residente o di custodia, amministrazione o gestione con soggetti intermediari residenti, l’IVAFE non è dovuta in quanto su tali attività viene applicata l’imposta di bollo (ai sensi dell’articolo 13, commi 2-bis e 2-ter, della Tariffa, Allegato A, Parte Prima, del D.P.R. n. 642 del 1972), dal momento che le stesse non sono considerate come detenute all’estero.

2.2.1 Polizze di assicurazione in regime di libera prestazione di servizi
Ai sensi dell’articolo 3, comma 7, del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze del 24 maggio 2012, sono soggette all’imposta di bollo prevista dall’articolo 13, comma 2-ter, della Tariffa, Allegato A, Parte Prima, del D.P.R. n. 642 del 1972, le polizze di assicurazione stipulate da soggetti residenti in Italia ed emesse da imprese di assicurazione estere operanti in Italia in regime di libertà di prestazione di servizi che abbiano esercitato la facoltà prevista dall’articolo 26-ter del D.P.R. n. 600 del 1973 e quella per l’applicazione dell’imposta di bollo in modo virtuale.
Al riguardo si ricorda che la circolare 31 dicembre 2003, n. 62/E ha sottolineato come le disposizioni dell’articolo 26-ter, comma 3, del D.P.R. n. 600 del 1973, introdotte dall’articolo 41-bis del decreto legge 30 settembre 2003, n. 269, hanno inteso equiparare il regime impositivo dei rendimenti finanziari di cui all’articolo 44, comma 1, lettere g-quater) e g-quinquies), del TUIR, dovuti dalle predette imprese - nel caso in cui le stesse optino per applicare direttamente l’imposta sostitutiva sui predetti redditi - con quello previsto per i proventi della medesima natura corrisposti da imprese italiane. Ciò premesso, anche alla luce delle disposizioni del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze del 24 maggio 2012 sopra richiamate, si ritiene che, nel caso in cui le predette imprese di assicurazione estere abbiano esercitato entrambe le predette opzioni, le polizze assicurative in questione subiscono, ai fini che qui interessano, un trattamento tributario complessivamente equiparato alle analoghe polizze assicurative italiane. Pertanto, le stesse possono sostanzialmente considerarsi come detenute in Italia e, quindi, non sono assoggettate all’IVAFE.
Nel caso in cui le imprese di assicurazione estere operanti in Italia in regime di libertà di prestazione di servizi non esercitino le predette opzioni, ma le polizze siano affidate in amministrazione a una fiduciaria residente o ad un altro intermediario residente, sulle stesse trova applicazione l’imposta di bollo di cui al citato articolo 13, comma 3-ter, del D.P.R n. 642 del 1972 e non è pertanto dovuta l’IVAFE. Le predette attività, infatti, non si considerano detenute all’estero nel presupposto che per effetto del predetto mandato ad amministrare, la società fiduciaria o l’intermediario si impegna ad applicare e versare le ritenute alla fonte o le imposte sostitutive previste dall’ordinamento tributario sui redditi derivanti dalle attività oggetto del rapporto e, nelle ipotesi in cui le ritenute siano applicate a titolo d’acconto ovvero non siano previste, ad effettuare le comunicazioni nominative all’Amministrazione finanziaria.
Nelle fattispecie in esame si ricorda che l’imposta di bollo è applicata alla scadenza del contratto o al riscatto della polizza. Tuttavia, qualora il contratto di amministrazione con la fiduciaria residente o con l’intermediario residente venga interrotto, i predetti soggetti devono versare l’imposta di bollo determinata per ciascun anno ed accantonata fino a tale data. Va da sé che, una volta interrotto il rapporto di intermediazione, la polizza si considera detenuta all’estero e deve essere corrisposta l’IVAFE. Pertanto, il contribuente dovrà compilare al riguardo il quadro RM del modello UNICO Persone fisiche ed è altresì tenuto a indicare tali attività nel modulo RW del predetto modello.
Nel caso in cui le compagnie estere operanti in Italia in regime di libertà di prestazione di servizi non abbiano esercitato le opzioni di cui sopra e le polizze non siano oggetto di contratti di amministrazione con una fiduciaria residente o con altri intermediari residenti, sulle stesse è dovuta l’IVAFE, in quanto tali polizze si considerano detenute all’estero.
Con particolare riferimento al periodo di imposta 2011, si segnala che l’imposta è dovuta nel caso in cui le predette società non abbiano optato nel 2012 per l’applicazione dell’imposta di bollo in modo virtuale e non abbiano optato nel 2011, o in anni precedenti, per il pagamento dell’imposta sostitutiva prevista dall’articolo 26-ter del D.P.R. n. 600 del 1973.

2.3 Base imponibile dell’IVAFE
Il valore delle attività finanziarie è costituito dal valore di mercato, rilevato al termine di ciascun anno solare nel luogo in cui esse sono detenute, anche utilizzando la documentazione dell’intermediario estero di riferimento per le singole attività ovvero dell’impresa di assicurazione estera. Qualora le attività non siano più possedute alla data del 31 dicembre si deve fare riferimento al valore di mercato delle attività rilevata al termine del periodo di detenzione.
Nel caso in cui le attività finanziarie abbiano una quotazione nei mercati regolamentati deve essere utilizzato tale valore.
A tal fine, per le azioni, obbligazioni e altri titoli o strumenti finanziari negoziati in mercati regolamentati si deve fare riferimento al valore puntuale di quotazione alla data del 31 dicembre di ciascun anno o al termine del periodo di detenzione.
Qualora alla predetta data non ci sia stata negoziazione si deve assumere il valore di quotazione rilevato nel giorno antecedente più prossimo.
Per le azioni, obbligazioni e altri titoli o strumenti finanziari non negoziati in mercati regolamentati e, comunque, nei casi in cui le attività finanziarie quotate siano state escluse dalla negoziazione si deve far riferimento al valore nominale o, in mancanza, al valore di rimborso, anche se rideterminato ufficialmente.
Qualora il titolo abbia sia il valore nominale che quello di rimborso, la base imponibile è costituita dal valore nominale.
Infine, nell’ipotesi in cui manchi sia il valore nominale sia il valore di rimborso la base imponibile è costituita dal valore di acquisto dei titoli.

2.4 Modalità di calcolo dell’IVAFE
L’imposta è dovuta nella misura del:
- 1 per mille per il 2011 e il 2012;
- 1,5 per mille per gli anni successivi.
A differenza di quanto espressamente stabilito per l’IVIE, non è prevista alcuna soglia di esenzione per il versamento dell’imposta in esame.
L’imposta è dovuta in proporzione ai giorni di detenzione e alla quota di possesso in caso di attività finanziarie cointestate.

2.4.1 Conti correnti e i libretti di risparmio detenuti in Europa
Per i conti correnti e i libretti di risparmio detenuti in Paesi della Unione europea o in Paesi aderenti al SEE che garantiscono un adeguato scambio di informazioni, l’imposta è stabilita in misura fissa pari a quella prevista dall’articolo 13, comma 2- bis , lettera a ), della tariffa allegata al D.P.R. n. 642 del 1972, attualmente pari a euro 34,20.
Tale misura va applicata con riferimento a ciascun conto corrente o libretto di risparmio detenuti all’estero dal contribuente.
In caso di estinzione o di apertura di tali rapporti in corso d’anno, l’imposta è rapportata al periodo di detenzione espresso in giorni e per i conti cointestati, l’imposta fissa è ripartita in base alla percentuale di possesso.
L’imposta in misura fissa non è dovuta qualora il valore medio di giacenza annuo risultante dagli estratti conto e dai libretti sia non superiore a euro 5.000. A tal fine occorre tener conto di tutti i conti o libretti detenuti all’estero dal contribuente presso il medesimo intermediario e a nulla rilevando il periodo di detenzione del rapporto durante il periodo d’imposta.
Nel caso in cui il contribuente possieda rapporti cointestati, al fine della determinazione del predetto limite si tiene conto degli ammontari riferibili pro quota al medesimo contribuente.
Infine, se il conto corrente ha una giacenza media annuale di valore negativo, tale conto non concorre a formare il valore medio di giacenza per l’esenzione.
L’applicazione della misura fissa nonché della soglia di esenzione di euro 5.000 per l’applicazione dell’IVAFE si riferisce esclusivamente ai conti correnti e ai libretti di risparmio detenuti in Paesi della Unione europea o in Paesi aderenti al SEE e non ad altre tipologie di attività finanziarie.
Nel caso in cui operi l’esenzione collegata alla soglia di euro 5.000, i dati relativi ai conti correnti e ai libretti di risparmio detenuti nei predetti Paesi non devono essere indicati nella dichiarazione dei redditi, fermo l’eventuale obbligo di compilazione del modulo RW.

2.4.2 Detrazioni per crediti di imposta
Dall’imposta si detrae, fino a concorrenza del suo ammontare, un credito d’imposta pari all’importo dell’eventuale imposta patrimoniale versata nell’anno di riferimento, nello Stato estero in cui sono detenute le attività finanziarie.
Il credito d’imposta non può in ogni caso superare l’imposta dovuta in Italia.
Qualora con il Paese nel quale è detenuta l’attività finanziaria sia in vigore una convenzione per evitare le doppie imposizioni riguardante anche le imposte di natura patrimoniale che preveda, per tale attività, l’imposizione esclusiva nel Paese di residenza del possessore, non spetta alcun credito d’imposta per le imposte patrimoniali eventualmente pagate all’estero. In tali casi, per queste ultime può essere chiesto il rimborso all’Amministrazione fiscale del Paese in cui le suddette imposte sono state applicate nonostante le disposizioni convenzionali.

2.5 Termini e modalità di dichiarazione e versamento dell’IVAFE
Il decreto prevede che per il versamento, la liquidazione, l’accertamento, la riscossione, le sanzioni e i rimborsi nonché per il contenzioso relativi all’IVAFE si applicano le disposizioni previste per l’imposta sul reddito delle persone fisiche.
Al fine di dichiarare il valore delle attività finanziarie detenute all’estero deve essere compilata la Sezione XVI del quadro RM del modello UNICO Persone fisiche. A tal fine deve essere indicato il controvalore in euro degli importi in valuta calcolato in base all’apposito provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate emanato ai sensi dell’articolo 4, comma 6, del decreto legge 28 giugno 1990, n. 167 convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227. Per l’anno 2011 i predetti cambi sono stati indicati nel provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 30 gennaio 2012.
Il versamento dell’imposta è effettuato entro il termine del versamento a saldo delle imposte sui redditi derivanti dalla dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta di riferimento a decorrere dal 2011 ai sensi dell’articolo 17, commi 1 e 2, del D.P.R. 7 dicembre 2001, n. 435. Non sono dovuti acconti ed è consentito rateizzare l’imposta dovuta ai sensi dell’articolo 20 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.
Con il decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri del 6 giugno 2012 è stato disposto, per l’anno in corso, il differimento dei termini di effettuazione dei versamenti risultanti dalle dichiarazioni fiscali da parte delle persone fisiche. In luogo del 18 giugno 2012, il versamento può essere effettuato entro il 9 luglio 2012 senza alcuna maggiorazione, oppure dal 10 luglio 2012 al 20 agosto 2012, maggiorando le somme da versare dello 0,40 per cento a titolo di interesse corrispettivo.
Si ricorda che ai sensi dell’articolo 1, comma 137, della legge 23 dicembre 2005, n. 266 non si esegue il versamento per il debito della singola imposta o addizionale risultanti dalla dichiarazione dei redditi che non superano ciascuna l’importo di euro 12,00. Conseguentemente nel caso in cui il debito di imposta relativo all’IVAFE non sia superiore a 12 euro il versamento non deve essere effettuato.
Il versamento dell’IVAFE deve essere effettuato utilizzando il codice “4043” indicato nella risoluzione n. 54/E del 7 giugno 2012 e denominato “Imposta sul valore delle attività finanziarie detenute all'estero dalle persone fisiche residenti nel territorio dello Stato”.

Le Direzioni regionali vigileranno affinché le istruzioni fornite e i principi enunciati con la presente circolare vengano puntualmente osservati dalle Direzioni provinciali e dagli Uffici dipendenti.

Tabella 1

Elenco paesi UE e SEE

PAESE

(colonna 1 )

imposta presa a riferimento ai fini della determinazione del valore dell’immobile

( colonna 2 )

imposte patrimoniali detraibili

(colonna 3 )

AUSTRIA

Grundsteuer

Grundsteuer

BELGIO

-----------

Précompte immobilier/

Onroerende Voorheffing

BULGARIA

Danak varhu nedvizhimite imoti

Danak varhu nedvizhimite imoti

CIPRO

Foros akinitis periousias

Foros akinitis periousias

DANIMARCA

- Lov om statslig, kommunal og amtskommunal ejendomsværdiskat;
- Kommunal og amtskommunal grundskyld

- Lov om statslig, kommunal og amtskommunal ejendomsværdiskat;

- Kommunal og amtskommunal grundskyld

ESTONIA

Maamaks

Maamaks

FINLANDIA

Kiinteistövero/

Fastighetsskatt

Kiinteistövero/

Fastighetsskatt

FRANCIA

-----------

- Tax foncière

- Impôt de Solidarité sur la Fortune

GERMANIA

Grundsteuer

Grundsteur

GRECIA

Foros akinitis periousias

Foros akinitis periousias

IRLANDA

----------

The rates

ISLANDA

Fasteignagjöld

Fasteignagjöld

LETTONIA

Nekustam? ?pašuma nodoklis

Nekustam? ?pašuma nodoklis

LITUANIA

Nekilnojamojo turto mokestis

Nekilnojamojo turto mokestis

LUSSEMBURGO

Impôt foncier

Impôt foncier

MALTA

-----------

--------

NORVEGIA

Eiendomsskatt

- Eiendomsskatt

- Formuesskatt

OLANDA

Onroerendzaak belasting

Onroerendzaak belasting

POLONIA

Podatek od nieruchomo?ci

Podatek od nieruchomo?ci

PORTOGALLO

Imposto Municipal sobre Imóveis

Imposto Municipal sobre Imóveis

REGNO UNITO

Council tax

----------

REP. CECA

Da? z nemovitostí

Da? z nemovitostí

ROMANIA

Taxa pe cladiri

Taxa pe cladiri

SLOVACCHIA

Dan z nehnutelnosti

Dan z nehnutelnosti

SLOVENIA

- Nadomestilo za uporabo stavbnega zemljiš?a
- Davek na premoženje
- Davek na nepremi?no premoženje ve?je vrednosti

- Nadomestilo za uporabo stavbnega zemljiš?a
- Davek na premoženje
- Davek na nepremi?no premoženje ve?je vrednosti

SPAGNA

Impuesto sobre Bienes Inmuebles

Impuesto sobre Bienes Inmuebles

SVEZIA

- Fastighetsskatt

- Kommunal Fastighetsavgift

- Fastighetsskatt

- Kommunal Fastighetsavgift

UNGHERIA

Epítményadò

Epítményadò

Tabella 2

Coefficienti IMU

Coefficienti

Tipologia immobile

160

Fabbricati aventi il carattere di abitazione, castelli, palazzi di eminenti pregi artistici e storici, alloggi tipici del Paese, magazzini e locali di deposito, nonché stalle, scuderie, rimesse e autorimesse senza fine di lucro, tettoie chiuse o aperte

140

Collegi, convitti, case di cura e ospedali senza fine di lucro, scuole, biblioteche, pinacoteche, musei, gallerie, laboratori per arti e mestieri, locali per esercizi sportivi senza fine di lucro

80

Uffici e studi privati

60

Alberghi e pensioni

55

Negozi e botteghe

135-110

Terreni agricoli

1: L’imposta municipale propria (IMU) è stata istituita con l’articolo 8 del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23 ed è stata anticipata in via sperimentale dall’articolo 13 del decreto legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214.
2: Si ricorda che, a partire dalla dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta 2009, i contribuenti sono comunque tenuti ad indicare nel modulo RW gli immobili tenuti a disposizione, indipendentemente dalla effettiva produzione di redditi imponibili nel periodo d’imposta, semprechè di importo superiore a euro 10.000.

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