Circolare Agenzia Entrate n. 21 del 25.06.2013

 

Riconoscimento delle eccedenze di imposta a credito maturate in annualit per le quali le dichiarazioni risultano omesse Ulteriori chiarimenti


Con circolare n. 34/E del 6 agosto 2012, nellambito delle funzioni di indirizzo e coordinamento delle attivit di accertamento e liquidazione delle imposte dovute in base alle dichiarazioni, sono stati forniti chiarimenti in merito alle modalit ed alle condizioni per il riconoscimento, sulla base delle scritture e documenti contabili esibiti, delle eccedenze di imposta a credito maturate in annualit per le quali i contribuenti hanno omesso le dichiarazioni ai fini dellIVA, delle imposte sui redditi o dellIrap.
Con particolare riferimento allIVA, la citata circolare n. 34 ha chiarito, sulla scorta della consolidata giurisprudenza della Corte di Cassazione, che il credito IVA maturato in unannualit per la quale sia stata omessa la relativa dichiarazione, non pu essere utilizzato in detrazione nelle dichiarazioni successive, ai sensi dellarticolo 30 del DPR 26 ottobre 1972, n. 633, non rilevando la circostanza che lo stesso sia o meno effettivamente maturato.
Pertanto, allutilizzo in detrazione del suddetto credito nelle dichiarazioni successive consegue, in sede di liquidazione ai sensi dellarticolo 54-bis del DPR n. 633 del 1972, lemissione della comunicazione di irregolarit finalizzata al recupero del credito indebitamente fruito, oltre ai relativi interessi, e alla contestazione della conseguente sanzione, di cui allarticolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, nella misura del 30 per cento del maggior debito di imposta o della minore eccedenza detraibile, ridotta al 10 per cento in caso di pagamento entro 30 giorni, come previsto dal comma 2 dellarticolo 2 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 462.
Tuttavia, in coerenza con il principio di neutralit che ispira il sistema IVA, la citata circolare n. 34 ha chiarito che qualora venga definita lobbligazione mediante il pagamento delle somme richieste dallufficio e il credito, ancorché non dichiarato, risulti effettivamente spettante, il contribuente ammesso al rimborso delleccedenza medesima, attraverso la procedura di cui allarticolo 21 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546.
Analoghe considerazioni sono espresse dalla citata circolare n. 34 in materia di imposte sui redditi e IRAP. In tale ambito, a fronte del recupero, operato ai sensi dellarticolo 36-bis del DPR n. 600 del 1973, in relazione al credito riportato nella dichiarazione successiva, ma derivante da una annualit per cui la dichiarazione stata omessa, si afferma, conformandosi ai principi della circolare 4 maggio 2010, n. 23, la possibilit di riconoscere il diritto del contribuente al rimborso a seguito della definizione della pretesa in senso favorevole allamministrazione.
Con specifico riferimento alla fase di mediazione di cui allarticolo 17-bis del d.lgs. n. 546 del 1992, coerentemente con le finalit perseguite dal legislatore con tale istituto e in ossequio ai principi di economicit e speditezza dellazione amministrativa, nonché alla fase di conciliazione disciplinata dallarticolo 48 del medesimo decreto, nel citato documento di prassi stato precisato che possibile in luogo delleffettuazione del pagamento seguito dalla presentazione di una istanza di rimborso nel termine biennale "scomputare direttamente dalla somma originariamente richiesta in pagamento al contribuente, leccedenza di credito riconosciuta spettante, ferma restando la debenza delle seguenti somme:
  •  interessi, correttamente applicati a seguito dellomesso versamento delle imposte;
  •  sanzione nella misura del 40 per cento di quella originariamente applicata ai sensi dellarticolo 13 del d.lgs. n. 471 del 1997.

Ci premesso, dallanalisi dei flussi delle istanze di reclamo/mediazione nonché dei ricorsi presentati emerge un numero considerevole (ed in rilevante aumento rispetto al passato) di rinvii delle contestazioni in argomento al "contenzioso, nellambito del quale spesso si registra il riconoscimento della spettanza del credito sulla base della documentazione contabile esibita dal contribuente.
In sostanza, affluisce attualmente alla fase della mediazione o al contenzioso un numero rilevante di posizioni, che sembra opportuno in ossequio ai pi volte richiamati principi di efficienza, economicit e speditezza dellazione amministrativa definire tempestivamente in una fase antecedente, senza prefigurare il rinvio alla mediazione o al contenzioso come condizione utile per il riconoscimento del diritto di credito.
A tal fine, a seguito del ricevimento della comunicazione di irregolarit in esame, se il contribuente ritiene che il credito non dichiarato sia fondatamente ed effettivamente spettante, pu attestarne lesistenza contabile, mediante la produzione allufficio competente, entro il termine previsto dagli articoli 36-bis, comma 3, del DPR n. 600 del 1973 e 54-bis, comma 3, del DPR n. 633 del 1972 (trenta giorni successivi al ricevimento della comunicazione), di idonea documentazione (ad esempio, con riferimento alle eccedenze IVA, mediante esibizione dei registri IVA e delle relative liquidazioni, della dichiarazione cartacea relativa allannualit omessa, delle fatture e di ogni altra documentazione ritenuta utile).
Ferma restando la possibilit per lAmministrazione finanziaria di effettuare le attivit di controllo ai fini dellIVA, delle imposte sui redditi o dellIrap in merito alla dichiarazione omessa, anche al fine di accertare leffettivit sostanziale del credito maturato nel relativo periodo dimposta, la dimostrazione dellesistenza contabile del credito pone il contribuente, ancorché tardivamente,nella medesima condizione in cui si sarebbe trovato qualora avesse correttamente presentato la dichiarazione.
In esito a tali verifiche, qualora riscontri lesistenza contabile del credito, lufficio, analogamente a quanto previsto nella fase contenziosa, anziché richiedere leffettuazione del pagamento seguita da unistanza di rimborso, potr "scomputare direttamente limporto del credito medesimo dalle somme complessivamente dovute in base alla originaria comunicazione di irregolarit e, conseguentemente, ai sensi del comma 2 dellarticolo 2 del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 462, emettere una "comunicazione definitiva contenente la rideterminazione delle somme che residuano da versare a seguito dello scomputo operato.
Si ribadisce, in proposito, che attesa la legittimit della comunicazione di irregolarit a fronte del comportamento omissivo del contribuente sono comunque dovuti gli interessi e la sanzione contestata ai sensi dellarticolo 13 del d.lgs. n. 471 del 1997, sulla parte di credito effettivamente utilizzata.
Laddove il contribuente provveda a pagare le somme dovute entro trenta giorni dal ricevimento della comunicazione definitiva contenente la rideterminazione delle somme medesime, potr beneficiare della riduzione della predetta sanzione ad un terzo, ai sensi del citato comma 2 dellarticolo 2 del d.lgs. n. 462 del 1997.
Si precisa, infine, che lappuramento dellesistenza contabile del credito pu essere effettuato esclusivamente dallufficio competente nei confronti del contribuente, che , in tal modo, nella condizione di poter valutare lopportunit di effettuare o segnalare tempestivamente allufficio controlli, eventuali riscontri sostanziali in merito alleffettiva esistenza del credito.
Il contribuente cui viene riconosciuto lutilizzo delleccedenza a credito che si sarebbe dovuta esporre nella dichiarazione omessa, deve essere reso formalmente edotto che lavvenuta dimostrazione dellesistenza contabile del credito non preclude, in alcun modo, il potere dellAmministrazione finanziaria di controllare, ove lo ritenga opportuno e nei termini normativamente previsti, leffettivit sostanziale del credito medesimo ed eventualmente, procedere al recupero dello stesso con le relative ulteriori conseguenze sanzionatorie a suo carico.

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