Circolare Agenzia Entrate n. 15 del 16.03.2007

Legge finanziaria per il 2007 - Modifiche all'imposta sul reddito delle persone fisiche
Circolare Agenzia Entrate n. 15 del 16.03.2007

INDICE

PREMESSA
1 LE MODIFICHE AL TUIR
1.1 LA DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE
1.2 LA DETERMINAZIONE DELL'IMPOSTA
1.3 PENSIONATI CON REDDITI DA PENSIONE NON SUPERIORI A 7.500 EURO
1.4 LE NUOVE DETRAZIONI PER CARICHI DI FAMIGLIA
1.4.1 Detrazione per coniuge a carico
1.4.2 Detrazione per figli a carico
1.4.3 Ripartizione della detrazione tra i genitori
1.4.4 Genitori non legalmente ed effettivamente separati
1.4.5 Genitori legalmente ed effettivamente separati
1.4.6 Coniuge fiscalmente a carico dell'altro o mancante
1.4.7 Detrazione per altri familiari a carico
1.4.8 Condizioni per la fruizione delle detrazioni
1.4.9 Reddito complessivo
1.5 ALTRE DETRAZIONI
1.5.1 Detrazioni per redditi di lavoro dipendente e assimilati
1.5.2 Redditi di pensione
1.5.3 Per i pensionati con meno di 75 anni
1.5.4 Pensionati con più di 75 anni
1.5.5 Detrazioni per altri redditi
2 RITENUTE SUI REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE
2.1 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 2, LETTERA a)
2.2 DICHIARAZIONE DI SPETTANZA DELLE DETRAZIONI
2.3 RAPPORTI DI LAVORO INFERIORI ALL'ANNO
2.4 MENSILITA' AGGIUNTIVE
2.5 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 2, LETTERA c)
2.6 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 3
3 ADDIZIONALI COMUNALI ALL'IRPEF
3.1 AUMENTO DELL'ALIQUOTA
3.2 DATA DEL DOMICILIO FISCALE
3.3 INTRODUZIONE DEL VERSAMENTO IN ACCONTO
3.4 ADEMPIMENTI DEL SOSTITUTO D'IMPOSTA IN MATERIA DI ADDIZIONALI
3.5 ADDIZIONALI REGIONALI
4 CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA PER L'IMPOSTA DOVUTA SUL TFR
4.1 AMBITO OGGETTIVO DI APPLICAZIONE
4.2 APPLICAZIONE DELLA CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA
5 DETRAZIONI PER FAMILIARI A CARICO DI CITTADINI EXTRA COMUNITARI
6 DETERMINAZIONE DELL'IMPOSTA DOVUTA DAI NON RESIDENTI

PREMESSA
La legge 27 dicembre 2006, n. 296 (legge finanziaria per il 2007), con varie disposizioni contenute nei commi da 6 al 9 dell'articolo 1, ha innovato le modalità di determinazione dell'imposta sul reddito delle persone fisiche (Irpef).
La presente circolare illustra le principali novità del nuovo sistema di tassazione applicabile dal periodo d'imposta 2007, che si incentrano sui seguenti punti:
- rimodulazione della curva delle aliquote;
- sostituzione delle deduzioni per oneri di famiglia con un sistema di detrazioni per carichi di famiglia decrescenti al crescere del reddito complessivo del contribuente;
- previsione di specifiche detrazioni in funzione dell'ammontare e della tipologia di reddito;
- definizione di una nuova modalità di determinazione della base imponibile dell'Irpef;
- eliminazione del contributo di solidarietà per i redditi eccedenti 100.000 euro;
- previsione di una specifica clausola di salvaguardia per i trattamenti di fine rapporto di lavoro, indennità equipollenti ed altre indennità e somme di cui all'articolo 17, comma 1, lettera a), del TUIR.
A tal fine, il comma 6 modifica gli articoli 3 (base imponibile), 11 (deduzione per assicurare la progressività dell'imposizione), 12 (deduzione per oneri di famiglia) e 13 (determinazione dell'imposta) del Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR).
Il comma 7 modifica, inoltre, gli articoli 23 (ritenute sui redditi di lavoro dipendente) e 29 (ritenute su compensi e altri redditi corrisposti dallo Stato) del decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 29 settembre 1973, al fine di adeguare le norme alle novità introdotte nel regime di imposizione dei redditi delle persone fisiche.
I commi 8 e 9 prevedono, rispettivamente, l'abrogazione del contributo di solidarietà per i redditi eccedenti 100.000 euro e l'introduzione della clausola di salvaguardia per i trattamenti di fine rapporto di lavoro.
Altre modifiche in materia di imposta personale sul reddito sono contenute nei seguenti commi dello stesso articolo unico della legge finanziaria:
- 142 e 143, che modificano le modalità di determinazione e di versamento della addizionale comunale all'Irpef;
- 1324, che introduce le detrazioni per carichi di famiglia per i soggetti non residenti;
- 1325, 1326 e 1327, che modificano la disciplina per la richiesta delle detrazioni da parte dei cittadini extracomunitari.
Di seguito, nel richiamare gli estremi della legge commentata, si farà riferimento esclusivamente al numero del comma interessato seguito da l.f.

1 LE MODIFICHE AL TUIR
Il comma 6 l.f. contiene le modifiche alle norme del Tuir che delineano il nuovo sistema di tassazione. Esso consta di cinque punti, contraddistinti dalle lettere dalla a) alla e). In particolare:
- la lettera a) modifica l'articolo 3 del Tuir, concernente la determinazione della base imponibile all'IRPEF;
- la lettera b) sostituisce l'articolo 11 del Tuir, relativo alla determinazione dell'imposta, stabilendo gli scaglioni di reddito e le corrispondenti aliquote (nella precedente formulazione l'art. 11 disciplinava la deduzione per assicurare la progressività dell'imposta);
- la lettera c) sostituisce l'articolo 12 del Tuir, concernente le detrazioni per carichi di famiglia (nella precedente formulazione l'art. 12 disciplinava la deduzione per oneri di famiglia);
- la lettera d) sostituisce l'articolo 13 del Tuir, concernente altre detrazioni (nella precedente formulazione l'art. 13 disciplinava la determinazione dell'imposta indicando gli scaglioni di reddito e le aliquote corrispondenti);
- la lettera e) modifica l'articolo 24 del Tuir, relativo alla determinazione dell'imposta dovuta dai non residenti.

1.1 LA DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE
Il nuovo articolo 3 del TUIR stabilisce che la base imponibile è determinata riducendo il reddito complessivo degli oneri deducibili spettanti ai sensi dell'articolo 10.
Nella precedente formulazione, la disposizione prevedeva la non concorrenza alla formazione del reddito anche della deduzione per assicurare la progressività dell'imposizione (così detta "no-tax area") e delle deduzioni per oneri di famiglia. Poiché sono stati abrogati sia la "no tax area" che le deduzioni per carichi familiari, per determinare il reddito imponibile è sufficiente sottrarre dal reddito complessivo soltanto gli oneri deducibili, di cui all'art. 10 del Tuir, e il reddito derivante dall'abitazione principale, ai sensi del comma 3-bis, dello stesso articolo 10.

1.2 LA DETERMINAZIONE DELL'IMPOSTA
Il comma 6, lettera b), sostituisce l'articolo 11 del Tuir, riconducendo in tale disposizione le norme relative alla determinazione dell'imposta, che nel Tuir vigente fino al 31 dicembre 2006 erano contenute nell'articolo 13.
Sono contestualmente abrogate le disposizioni relative alla deduzione per assicurare la progressività dell'imposizione, in precedenza disciplinate dall'articolo 11 del Tuir.
Il nuovo articolo 11, rubricato "Determinazione dell'imposta", definisce i nuovi scaglioni di reddito e le corrispondenti aliquote di tassazione.
Secondo il nuovo articolo 11 del Tuir, l'imposta lorda è determinata applicando al reddito complessivo, al netto degli oneri deducibili indicati nell'articolo 10, le seguenti aliquote per scaglioni di reddito:

Scaglioni Aliquote %

a) fino a 15.000 euro 23%
b) oltre 15.000 euro e fino a 27%
28.000 euro
c) oltre 28.000 euro e fino a 38%
55.000 euro
d) oltre 55.000 euro e fino a 41%
75.000 euro
e) oltre 75.000 euro 43%

Per finalità di coordinamento, il comma 8 l.f. ha soppresso l'articolo 1, comma 350, della legge n. 311 del 2004 (legge finanziaria per il 2005) che prevedeva il contributo di solidarietà del 4 per cento dovuto sulla parte di reddito imponibile eccedente l'importo di 100.000 euro. Tale contributo, ancorché contemplato da una norma non inserita nel Tuir, aveva la funzione di una vera e propria aliquota di imposta applicabile sul reddito delle persone fisiche. Le aliquote d'imposta vigenti fino al 31 dicembre 2006, invero, erano sostanzialmente quattro, posto che l'ultima aliquota, pari al 43 per cento (39 per cento + 4 per cento) e risultante dall'incidenza del contributo di solidarietà, si applicava allo scaglione di reddito che superava 100.000 euro.
In considerazione della reintroduzione delle detrazioni oggettive (di cui al nuovo art. 13 del Tuir) e delle detrazioni per carichi di famiglia (di cui al nuovo art. 12 del Tuir), il comma 3 del nuovo articolo 11 prevede che l'imposta netta sia determinata sottraendo dall'imposta lorda, fino a concorrenza del suo ammontare, le detrazioni previste negli articoli 12, 13, 15 e 16 del Tuir e in altre disposizioni di legge.
Il comma 4 del nuovo articolo 11, infine, contiene la medesima disposizione prevista dall'art. 13 del Tuir, nel testo vigente fino al 31 dicembre 2006.
In particolare, è stabilito che dall'imposta netta si detrae l'ammontare dei crediti d'imposta spettanti al contribuente a norma dell'art. 165 del Tuir (crediti d'imposta per i redditi prodotti all'estero) con l'avvertenza che, se l'ammontare dei crediti è superiore a quello dell'imposta netta, il contribuente ha diritto, a sua scelta, di computare l'eccedenza in diminuzione dell'imposta relativa al periodo d'imposta successivo o di chiederne il rimborso in sede di dichiarazione dei redditi.

1.3 PENSIONATI CON REDDITI DA PENSIONE NON SUPERIORI A 7.500 EURO
Il comma 2 dell'art. 11 del Tuir, nel testo riformulato dalla legge finanziaria, prevede una particolare ipotesi di esenzione dal pagamento dell'imposta. Essa compete ai soggetti con reddito complessivo composto esclusivamente da:
- redditi di pensione (goduti per l'intero anno) non superiori a 7.500 euro;
- redditi di terreni per un importo non superiore a 185,92 euro;
- reddito di fabbricati derivante dall'unità immobiliare adibita ad abitazione principale e relative pertinenze.
L'esenzione dal pagamento dell'imposta è finalizzata ad evitare che nelle situazioni in cui ricorrono le condizioni descritte dalla norma, il pensionato possa essere svantaggiato rispetto al regime previgente.
Il limite di pensione di 7.500 euro, come indicato dalla norma, deve essere riferito all'intero anno. Pertanto, in caso di possesso di redditi di pensione percepiti per un periodo inferiore all'anno, fermo restando la sussistenza delle altre condizioni richieste dalla norma, l'esonero spetta solo se il reddito, rapportato all'intera annualità risulta uguale o inferiore al predetto limite.

1.4 LE NUOVE DETRAZIONI PER CARICHI DI FAMIGLIA
Altra rilevante modifica al meccanismo di determinazione dell'Irpef è rappresentata dalla sostituzione delle precedenti deduzioni per oneri di famiglia con le detrazioni dall'imposta. In sostanza, per il riconoscimento degli oneri sostenuti dal contribuente nell'interesse del proprio nucleo familiare, è ripristinato il sistema delle detrazioni da far valere sull'imposta lorda, già previsto nel sistema tributario anteriormente alla riforma dell'Irpef attuata dalla legge n. 311, del 30 dicembre 2004.
Il vecchio articolo 12 del Tuir, rubricato "Deduzioni per oneri di famiglia" è stato sostituito dal nuovo articolo 12, rubricato "Detrazioni per carichi di famiglia".
Preliminarmente si osserva che il nuovo art. 12 conferma i requisiti per essere considerato familiare a carico. Infatti, al comma 2, stabilisce che un soggetto per essere considerato a carico di un altro deve possedere un reddito complessivo non superiore a 2.840,51 euro, al lordo degli oneri deducibili. Nel reddito complessivo vanno computate anche le retribuzioni corrisposte da enti e organismi internazionali, rappresentanze diplomatiche e consolari e missioni, nonché quelle corrisposte dalla Santa Sede, dagli enti gestiti direttamente da essa e dagli enti centrali della Chiesa cattolica,.
Inoltre, viene confermato il principio per cui le detrazioni per carichi di famiglia sono rapportate a mese e competono dal mese in cui si sono verificate a quello in cui sono cessate le condizioni richieste (comma 3).
Il nuovo articolo 12, comma 1, indica alle lettere a) e b) le detrazioni per il coniuge a carico; alla lettera c) le detrazioni per figli a carico; alla lettera d) le detrazioni per altri familiari a carico.
I commi 2 e 3 indicano, rispettivamente, le condizioni di spettanza delle detrazioni e il periodo da considerare.
Il comma 4 stabilisce le regole per il calcolo delle detrazioni spettanti.
Con la riscrittura del menzionato articolo 12 è stata eliminata dall'ambito degli oneri di famiglia la deduzione per le spese sostenute per gli addetti all'assistenza personale (c.d. "badanti"). A fronte dei medesimi oneri, il comma 319 l.f ha previsto, mediante l'introduzione della lettera i-septies) nell'articolo 15 del Tuir, una detrazione d'imposta del 19 per cento, da calcolare su un limite massimo di spesa di euro 2.100, in favore dei soggetti con reddito complessivo non superiore a 40 mila euro.

1.4.1 Detrazione per coniuge a carico
Il nuovo articolo 12, comma 1, lettera a) del Tuir prevede, per il coniuge a carico non legalmente ed effettivamente separato, una detrazione teorica variabile da zero a 800 euro secondo tre diverse modalità di determinazione dell'importo in concreto spettante, corrispondenti a tre classi di reddito.
In particolare, è previsto che:

1) se il reddito complessivo non supera 15.000 euro, dalla imposta lorda si detraggono 800 euro, diminuiti del prodotto tra 110 euro e l'importo corrispondente al rapporto fra reddito complessivo e 15.000 euro.
Il comma 4 del nuovo articolo 12 chiarisce che:
- se il rapporto tra il reddito complessivo e 15.000 (RC/15.000) è uguale a "1", la detrazione compete nella misura fissa di 690 euro;
- se, invece, tale rapporto è uguale a "0" la detrazione non compete;
- negli altri casi e, quindi, nelle ipotesi in cui detto rapporto dia un risultato compreso tra zero e uno, lo stesso va assunto considerando le prime quattro cifre decimali. Tale calcolo è espresso dalla seguente formula:
800 - (110 x (RC / 15.000))

Esempi di calcolo:
- con reddito complessivo pari a 15.000, la detrazione compete nella misura di 690 euro (rapporto è uguale a 1);
- Con reddito complessivo uguale a zero, la detrazione non compete (rapporto uguale a zero);
- Con reddito complessivo pari a 10.000:
800 - (110 x (10.000 / 15.000))
800 - (110 x 0,6666)
800 - 73,33 = 727,67
la detrazione compete nella misura di euro 727,67.
Il valore indicato nella parentesi quadra, da sottrarre all'importo di euro 800, aumenta al crescere del reddito, fino ad arrivare a 110 euro quando il reddito è uguale a 15.000 euro.
Gli importi indicati dalla norma, di 800 e 110 euro, devono essere rapportati al periodo in cui il coniuge è stato a carico. Ad esempio, in caso di matrimonio contratto il 12 dicembre il coniuge risulta a carico dell'altro coniuge per un mese. Pertanto il calcolo della detrazione spettante, a fronte di un reddito di 10.000 euro, sarà espresso dalla seguente formula:
(800: 12 x 1) - ((110: 12 x 1) x (10.000 / 15.000))
(800: 12 x 1) - ((110: 12 x 1) x 0,6666 = 60,56
Al medesimo risultato si giunge rapportando al mese il risultato finale del calcolo di determinazione:
800 - (110 x (10.000 / 15.000)) = 726,66
800 - (110 x 0,6666 ) = 726,67: 12 x 1= 60,56

2) se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma non a 40.000 euro, dall'imposta lorda si detraggono 690 euro. Inoltre, ai sensi della lettera b), del comma 1, del nuovo articolo 12, del Tuir, la detrazione spettante è aumentata di un importo paria a:
- 10 euro, se il reddito complessivo è superiore a 29.000 euro ma non a 29.200 euro;
- 20 euro, se il reddito complessivo è superiore a 29.200 euro ma non a 34.700 euro;
- 30 euro, se il reddito complessivo è superiore a 34.700 euro ma non a 35.000 euro;
- 20 euro, se il reddito complessivo è superiore a 35.000 euro ma non a 35.100 euro;
- 10 euro, se il reddito complessivo è superiore a 35.100 euro ma non a 35.200 euro.
Il riferimento contenuto nella norma alla "detrazione spettante" implica che gli importi aggiuntivi devono essere assunti nell'intero ammontare indicato senza essere rapportati al periodo in cui il coniuge è stato a carico. Ad esempio, in caso di matrimonio contratto il 9 luglio il coniuge risulta a carico per sei mesi e la detrazione spettante, a fronte di un reddito di 35.110 euro, sarà di euro 355 ((690/12 x 6) +10).

3) se il reddito complessivo è superiore a 40.000 euro ma non a 80.000 euro dall'imposta lorda si detraggono 690 euro.
La detrazione spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l'importo di 80.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 40.000 euro;
Ai sensi del comma 4 del nuovo articolo 12, se il rapporto è uguale a "0", non spetta alcuna detrazione. Per determinare la detrazione effettiva il risultato del rapporto deve essere considerato assumendo le prime quattro cifre decimali.
Tale calcolo è espresso dalla seguente formula:
690 x ((80.000 - RC) / 40.000)
- Con reddito complessivo uguale a euro 80.000, la detrazione non compete (rapporto uguale a zero)
- Con reddito complessivo pari a 41.000
690 x ((80.000 - 41.000) / 40.000)
690 x (39.000 / 40.000)
690 x 0,975 = 672,75
la detrazione compete nella misura di 672,75
- Con reddito complessivo pari a 60.000
690 x ((80.000 - 60.000) / 40.000)
690 x (20.000 / 40.000)
690 x 0,5 = 345,00
la detrazione compete nella misura di 345,00
- Con reddito complessivo pari a 79.000
690 x ((80.000 - 79.000) / 40.000)
690 x (1.000 / 40.000)
690 x 0,025 = 17,25
la detrazione compete nella misura di 17,25

1.4.2 Detrazione per figli a carico
Il nuovo articolo 12, comma 1, lettera c), del Tuir stabilisce che dall'imposta lorda si detraggono per ciascun figlio, compresi i figli naturali riconosciuti, i figli adottivi e gli affidati o affiliati, i seguenti importi teorici:
- 800 euro;
- 900 euro per ciascun figlio di età inferiore a tre anni.
Inoltre, la detrazione teorica è aumentata di un importo pari a:
- 220 euro, per ogni figlio portatore di handicap ai sensi dell'articolo 3 della legge 5 febbraio 1992, n. 104;
- 200 euro per ciascun figlio a partire dal primo, per i contribuenti con più di tre figli a carico.
Pertanto, per un figlio minore di tre anni portatore di handicap, la detrazione teorica è di 1.120 euro e, per un figlio minore di tre anni portatore di handicap che sia a carico con altri tre fratelli, la detrazione teorica è di 1.320.
Anche in base alla nuova disposizione le detrazioni per figli spettano a prescindere dall'età del figlio e dalla convivenza di questo con i genitori, ferma restando la sussistenza della condizione del limite di reddito.
Le detrazioni previste dalla norma sopra riportate sono solo teoriche in quanto, per determinare gli importi effettivamente spettanti, occorre calcolare il rapporto tra 95.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 95.000 euro e moltiplicarlo per la detrazione teorica. In presenza di più figli l'importo di 95.000 euro è aumentato, sia al numeratore che al denominatore del rapporto, per ogni figlio successivo al primo, di 15.000 euro.
Ad esempio, in caso di due figli, l'importo di 95.000 euro è aumentato di 15.000 euro (110.000), nel caso di tre figli è aumentato di 30.000 euro (125.000) e così via. L'importo così aumentato deve essere considerato con riferimento a tutti i figli, compreso il primo, e deve essere assunto interamente senza effettuare alcun ragguaglio al periodo in cui i figli sono a carico. Occorre, invece, ragguagliare l'ammontare della detrazione teorica, eventualmente maggiorato in ragione delle condizioni e del numero dei figli, con riferimento ai mesi in cui il figlio è stato a carico e della eventuale ripartizione tra i genitori.
Ai sensi del comma 4, le detrazioni non competono se il rapporto è pari a zero o minore di zero (reddito complessivo uguale o maggiore di 95.000 aumentato degli ulteriori importi riferiti al numero dei figli) ovvero quando il rapporto è uguale a uno (reddito complessivo pari a zero). Negli altri casi, il risultato si assume nelle prime quattro cifre decimali.
Le maggiorazioni spettanti in ragione del numero dei figli (euro 200 ed euro 15.000) si applicano per l'intero anno, a prescindere dal momento in cui si verifica l'evento che dà diritto alla maggiorazione stessa.

Esempio 1
Due figli interamente a carico di un solo genitore per 12 mesi, di cui il primo maggiore di tre anni e l'altro minore di tre anni.
800 per il figlio maggiore di tre anni
900 per il figlio minore di tre anni
1.700 x ((95.000 + 15.000) - RC): (95.000 +15.000)

Esempio 2
Due figli interamente a carico di un solo genitore per 12 mesi, di cui uno minore di tre anni e uno portatore di handicap maggiore di tre anni:
900 per il figlio minore di tre anni
(800 + 220) = 1020, per il figlio portatore di handicap maggiore di tre anni
1.920 x ((95.000 + 15.000) - RC): (95.000 +15.000)

Esempio 3
Tre figli interamente a carico di un solo genitore di cui, due maggiori di tre anni a carico per 12 mesi e uno portatore di handicap minore di tre anni a carico per mesi 3:
800 + 800 = 1600, per i due figli maggiori di tre anni
(900 + 220): 12 x 3 = 280, per il figlio portatore di handicap minore di tre anni, a carico per tre mesi
1880 x ((95.000 + 30.000) - RC): 95.000 +30.000

Esempio 4
Quattro figli interamente a carico di un solo genitore, di cui tre maggiori di tre anni e uno minore di tre anni, nato il 23 settembre.
Il figlio più grande si sposa il 16 settembre e passa a carico del proprio coniuge. Si ricorda che per i contribuenti con più di tre figli a carico, la detrazione è aumentata di 200 euro per ciascun figlio a partire dal primo.
(800 + 200) x 2 = 2.000, per i due figli maggiori di tre anni e a carico per tutto l'anno
(800 + 200): 12 x 9 = 750, per il figlio che si sposa il 16 settembre
(900 +200): 12 x 4 = 367, per il figlio che nasce il 23 settembre 3.117 x ((95.000 + 45.000) - RC): (95.000 +45.000)

1.4.3 Ripartizione della detrazione tra i genitori
Secondo le nuove disposizioni, diversamente da quanto consentito in precedenza, i genitori non possono ripartire liberamente tra loro la detrazione per figli a carico in base alla convenienza economica. La norma prevede, inoltre, regole diverse nelle ipotesi di genitori separati.

1.4.4 Genitori non legalmente ed effettivamente separati
Per i genitori non legalmente ed effettivamente separati la detrazione per figli a carico è ripartita, in via normativa, nella misura del 50 per cento ciascuno. Il criterio secondo cui la detrazione è attribuita ai genitori in egual percentuale può essere derogato nella sola ipotesi in cui i genitori stessi si accordino per attribuire l'intera detrazione a quello dei due che possiede il reddito complessivo di ammontare più elevato.
Attraverso la previsione di tale accordo, il legislatore ha inteso, in linea di principio, evitare che, a causa dell'incapienza dell'imposta dovuta da uno dei genitori, il nucleo familiare perda in tutto o in parte il beneficio fiscale previsto per i figli a carico. E' possibile, tuttavia, dar corso all'accordo anche in assenza di tale condizione "di incapienza" poiché la norma, nel consentire l'attribuzione dell'intera detrazione al genitore con il maggior reddito, non vi fa espresso riferimento.

Esempio
Due figli a carico dei genitori per 12 mesi, di cui il primo maggiore di tre anni e l'altro minore di tre anni
Reddito del padre, 35.000 euro
(800 x 50%) per il figlio maggiore di tre anni
(900 x 50%) per il figlio minore di tre anni
850 x (110.000 - 35.000): 110.000
850 x 0,6818 = 579,53
Allo stesso risultato si giunge se il calcolo della percentuale viene effettuato sul risultato della formula prevista dalla norma:
1.700 x (110.000 - 35.000): 110.000
1.700 x 0,6818 = 1.159,06
1.159,06 x 50% = 579,53

reddito della madre 28.000 euro
(800 x 50%) per il figlio maggiore di tre anni,
(900 x 50%) per il figlio minore di tre anni
850 x (110.000 - 28.000): 110.000
850 x 0,74,54 = 633,59
Allo stesso risultato si giunge se il calcolo della percentuale viene effettuato sul risultato della formula prevista dalla norma:
1.700 x (110.000 - 28.000): 110.000 = 1.267,27
1.267,18 x 50% = 633,59
I genitori possono concordare che la detrazione spetti interamente al padre il quale potrà usufruirne per un ammontare pari a
(800 + 900) x (110.000 - 35.000): 110.000
(800 + 900) x 0,6818 = 1.159,06

1.4.5 Genitori legalmente ed effettivamente separati
Per i genitori legalmente ed effettivamente separati ovvero in caso di annullamento, scioglimento o cessazione degli effetti civili del matrimonio, la ripartizione della detrazione tra i genitori è diversamente disciplinata a seconda che sia stabilito o meno l'affidamento congiunto dei figli. E', infatti, previsto che "la detrazione spetta, in mancanza di accordo, al genitore affidatario. Nel caso di affidamento congiunto o condiviso la detrazione è ripartita, in mancanza di accordo, nella misura del 50 per cento tra i genitori. Ove il genitore affidatario ovvero, in caso di affidamento congiunto, uno dei genitori affidatari non possa usufruire in tutto o in parte della detrazione, per limiti di reddito, la detrazione è assegnata per intero al secondo genitore. Quest'ultimo, salvo diverso accordo tra le parti, è tenuto a riversare all'altro genitore affidatario un importo pari all'intera detrazione ovvero, in caso di affidamento congiunto, pari al 50 per cento della detrazione stessa".
In relazione alla possibilità riconosciuta ai genitori separati di accordarsi in riferimento all'attribuzione della detrazione, si ritiene che, al fine di evitare ingiustificate discriminazioni tra genitori separati e non separati, le disposizioni in materia di attribuzione della detrazione debbano essere interpretate secondo criteri unitari, ravvisabili:
1) nel superamento del principio, applicabile nella vigenza della pregressa normativa, che consentiva ai genitori di individuare liberamente la percentuale di detrazione spettante a ciascuno;
2) nella fissazione della detrazione secondo le percentuali prefissate del cinquanta e del cento per cento;
3) nella possibilità di derogare alle attribuzioni effettuate per legge esclusivamente nei limiti delle predette percentuali.
In sostanza:
- in caso di affidamento del figlio ad uno solo dei genitori, la detrazione spetta interamente al genitore affidatario salvo la possibilità di un diverso accordo. Tale accordo può essere finalizzato a ripartire la detrazione nella misura del 50 per cento ovvero ad attribuire l'intera detrazione al genitore che ha il reddito più elevato;
- nel caso di affidamento congiunto o condiviso la detrazione è ripartita tra i genitori nella misura del 50 per cento salvo la possibilità di un diverso accordo. Tale accordo può avere il contenuto di attribuire l'intera detrazione al genitore che ha il reddito più elevato.
Al di fuori delle predette ipotesi, la norma prevede, in caso di imposta incapiente del genitore che ha diritto alla detrazione, la possibilità di devolvere in favore dell'altro genitore la detrazione non fruita per incapienza anche parziale dell'imposta e che quest'ultimo, salvo diverso accordo, è tenuto a riversare al genitore affidatario un importo pari all'intera detrazione o, in caso di affidamento congiunto, un importo pari al 50 per cento della detrazione stessa.
Al verificarsi di tale condizione, la rinuncia da parte del genitore con imposta incapiente a fruire della detrazione spettante in favore dell'altro, non opera automaticamente ma deve essere portata a conoscenza dell'altro genitore e presuppone un'intesa tra i genitori i quali devono rendere reciprocamente note le rispettive condizioni reddituali.
La predetta intesa non è obbligatoria e può intervenire solo nel caso in cui un genitore, non avendo la possibilità di usufruire della detrazione per limiti dell'imposta dovuta, comunichi all'altro la volontà di attribuire la detrazione per l'intera quota. Il riferimento normativo alla impossibilità di "usufruire della detrazione per limite di reddito" si ricollega all'ipotesi in cui il genitore, originariamente destinatario del beneficio riconosciuto per i figli a carico ai sensi dell'art. 12 del TUIR, non possa di fatto fruire in tutto o in parte della detrazione d'imposta, a causa di una imposta insufficiente.
Si evidenzia, infine, che l'importo da riversare all'altro genitore è pari al 50 o al 100 per cento della detrazione effettivamente spettante.
Con riferimento ai genitori non coniugati, tenuto conto che la legge n. 54 del 2006, concernente disposizioni in materia di separazione dei genitori e affidamento condiviso dei figli, stabilisce all'articolo 4, comma 2, che le disposizioni della menzionata legge n. 54 del 2006 si applicano anche in caso di scioglimento, di cessazione degli effetti civili o di nullità del matrimonio, nonché ai procedimenti relativi ai figli di genitori non coniugati, si ritiene che trovi applicazione la medesima disciplina delle detrazioni prevista per i figli a carico con riferimento ai genitori separati, qualora siano presenti provvedimenti di affidamento relativi ai figli. In assenza di detti provvedimenti, la detrazione va ripartita al 50 per cento tra i genitori, salvo accordo per attribuire la detrazione a quello dei due con il reddito più elevato.
La detrazione per figli a carico spetta a prescindere dall'età del figlio e dalla convivenza con i genitori e dalla eventuale circostanza che il figlio sia portatore di handicap. Nelle ipotesi in cui la norma richiede la condizione dell'affidamento disgiunto o congiunto per l'assegnazione della detrazione, rispettivamente, nella misura intera ovvero nella misura del 50 per cento, si ritiene che i genitori possano continuare, salvo diverso accordo, a fruire per il figlio maggiorenne e non portatore di handicap, della detrazione ripartita nella medesima misura in cui era ripartita nel periodo della minore età del figlio.
A seguito di accordo tra i genitori (separati, non coniugati, non separati) è dato definire, nel rispetto delle condizioni previste dalla normativa, una attribuzione della detrazione per figli a carico diversa da quella legale, presupponendo, quindi, che se la detrazione è richiesta da un genitore, l'altro genitore vi abbia rinunciato. Inoltre, la norma non richiede una particolare forma. Pertanto, in caso di richiesta della detrazione da parte di entrambi i genitori in misura superiore a quella che sarebbe loro consentito secondo i chiarimenti forniti con la presente circolare, in sede di liquidazione, la detrazione sarà riconosciuta ai due genitori nella misura legale del 50 per cento, presupponendosi - salvo prova contraria fornita dagli interessati - l'assenza dell'accordo. I modelli di dichiarazione dei redditi saranno predisposti al fine di consentire un adeguato controllo mediante la verifica dei dati relativi all'altro genitore anche risultanti dalle certificazioni presentate dai sostituti d'imposta, con riferimento ai contribuenti esonerati dalla presentazione della dichiarazione. Resta ferma la possibilità da parte dei genitori di fornire la prova dell'accordo e usufruire della detrazione nella misura convenuta, in caso di richiesta da parte dell'amministrazione in sede di controllo.

1.4.6 Coniuge fiscalmente a carico dell'altro o mancante
Il nuovo articolo 12 conferma che, in caso di coniuge fiscalmente a carico dell'altro, la detrazione per i figli compete a quest'ultimo per l'intero importo. Inoltre, se l'altro genitore manca o non ha riconosciuto i figli naturali e il contribuente non è coniugato o, se coniugato, si è successivamente legalmente ed effettivamente separato, ovvero se vi sono figli adottivi, affidati o affiliati del solo contribuente e questi non è coniugato o, se coniugato, si è successivamente legalmente ed effettivamente separato, per il primo figlio si applicano, se più convenienti, le detrazioni previste per il coniuge a carico.
Per "primo figlio" si deve intendere quello di età anagrafica maggiore tra quelli a carico.
Ai fini della verifica della convenienza occorre confrontare la detrazione spettante con riferimento al coniuge e quella spettante con riferimento al figlio.
In presenza di più figli, qualora risulti più conveniente la detrazione per coniuge a carico rispetto a quella spettante per il figlio, le detrazioni per i figli successivi al primo andranno calcolate tenendo conto del numero di tutti i figli a carico, compreso il primo.

Esempio 1
Genitore con tre figli maggiori di tre anni, a carico per l'intero anno, in assenza di coniuge e con un reddito presunto di 30.000.
Detrazione per il primo figlio:
800 x ((95.000 + 30.000) - 30.000): (95.000 + 30.000) = 608
calcolo della detrazione effettiva per il coniuge
690 + 20 = 710
Il genitore potrà fruire della detrazione di euro 710 per il primo figlio e della detrazione di euro 1216 per gli altri due figli. Tale ultimo importo si ricava mediante il seguente calcolo:
(2 x 800) x ((95.000 + 30.000) - 30.000): (95.000 + 30.000)
1600 x 0,7600 = 1216,00.

Esempio 2
Genitore con tre figli maggiori di tre anni a carico per l'intero anno, di cui il maggiore portatore di handicap, in assenza di coniuge e un reddito presunto di 30.000.
calcolo della detrazione per il primo figlio:
1020 x ((95.000 + 30.000) - 30.000): (95.000 + 30.000)
1020 x 0,7600 = 775,20
calcolo della detrazione effettiva per il coniuge
690 + 20 = 710
Il genitore potrà fruire della detrazione di euro 775,20 per il primo figlio e della detrazione di euro 1216 per gli altri figli.

1.4.7 Detrazione per altri familiari a carico
Ai sensi della nuova formulazione dell'art. 12, comma 1, lettera d), del Tuir, compete una detrazione pari a 750 euro, da ripartire pro-quota tra coloro che hanno diritto alla detrazione, per ogni altra persona indicata nell'art. 433 del c.c. che conviva con il contribuente o percepisca assegni alimentari non risultanti da provvedimenti dell'autorità giudiziaria.
La detrazione indicata è teorica in quanto per individuarne l'effettivo ammontare è necessario calcolare il rapporto tra 80.000 diminuito del reddito complessivo, e 80.000.
Tale calcolo è espresso dalla seguente formula:
750 x (80.000 - RC): 80.000
dove RC è il reddito complessivo del contribuente.
Il comma 4 dell'articolo 12 stabilisce, inoltre, che se il rapporto è pari o minore di zero ovvero uguale a uno, le detrazioni non competono. Negli altri casi, il risultato si assume nelle prime quattro cifre decimali.
Pertanto, se il reddito complessivo è:
- uguale a 80.000, il rapporto è uguale a "0" e quindi non spetta alcuna detrazione
- maggiore di 80.000, il rapporto è inferiore a "0" e quindi non spetta alcuna detrazione
- uguale a "0", il rapporto è uguale a "1" e quindi non spetta alcuna detrazione
- maggiore di "0" e minore di 80.000, l'importo della detrazione teorica (750 euro) deve essere moltiplicato per il risultato del rapporto, utilizzando le prime quattro cifre decimali.
In presenza di più soggetti che hanno diritto alla detrazione, la norma stabilisce che la stessa deve essere ripartita "pro quota". Si ritiene che con la locuzione "pro quota" il legislatore abbia affermato che la detrazione debba essere ripartita in misura eguale tra gli aventi diritto, intendendo gli aventi diritto i soggetti che abbiano effettivamente sostenuto il carico risultante dalla convivenza o dall'erogazione di un assegno alimentare non risultante da provvedimenti dell'autorità giudiziaria.

1.4.8 Condizioni per la fruizione delle detrazioni
Il nuovo art. 12 conferma i requisiti per essere considerato familiare a carico. Infatti, al comma 2 stabilisce che un familiare, per essere considerato a carico di un altro, deve possedere un reddito complessivo, computando in esso anche le retribuzioni corrisposte da enti e organismi internazionali, rappresentanze diplomatiche e consolari e missioni, nonché quelle corrisposte dalla Santa Sede, dagli enti gestiti direttamente da essa e dagli enti centrali della Chiesa cattolica, non superiore a 2.840,51 euro, al lordo degli oneri deducibili sostenuti dalla persona a carico. Il predetto limite è fissato con riferimento all'intero periodo d'imposta, rimanendo del tutto indifferente il momento in cui tale reddito si è prodotto nel corso del periodo stesso.
Inoltre, viene confermato il principio per cui le detrazioni per carichi di famiglia sono rapportate a mese e competono dal mese in cui si sono verificate a quello in cui sono cessate le condizioni richieste (comma 3).

Esempio 1
Se un figlio a carico del padre si sposa il 19 settembre e passa carico del proprio coniuge per il restante periodo dell'anno, la detrazione teorica spetterà per i 9/12 al padre e per i 4/12 al coniuge.

Esempio 2
Se, ad esempio, un figlio a carico compia 3 anni il 12 maggio del 2007, la detrazione teorica dovrà essere assunta in misura pari a 5/12 di euro 900 per i primi cinque mesi e in misura pari ai 7/12 di euro 800 per i restanti sette mesi.

1.4.9 Reddito complessivo
Ai fini del calcolo dell'ammontare della detrazione spettante, la norma fa riferimento al reddito complessivo del contribuente che richiede le detrazioni. Si ricorda che il reddito complessivo è costituito dalla somma dei redditi percepiti dalla persona, al lordo degli oneri deducibili, compreso il reddito imputabile all'unità immobiliare adibita ad abitazione principale alle relative pertinenze.
Si ricorda che il reddito (rendita catastale) della casa adibita ad abitazione principale e delle sue pertinenze, va dichiarato tra i redditi dei fabbricati e sommato agli altri redditi eventualmente posseduti dal contribuente per la determinazione del reddito complessivo; quindi, ai sensi dell'articolo 10, comma 3-bis, del Tuir, dal reddito complessivo si sottrae l'importo della rendita catastale dell'abitazione principale e delle sue pertinenze, al fine di escludere detto reddito dalla base imponibile Irpef.

1.5 ALTRE DETRAZIONI
L'articolo 1, comma 6, lettera d), della legge 27 dicembre 2006, n. 296, ha sostituito l'art. 13 (già dedicato alla determinazione dell'imposta), introducendo specifiche detrazioni dall'imposta lorda di importo variabile in funzione della tipologia di reddito posseduto e dell'ammontare del reddito complessivo, che, come sopra ricordato, è comprensivo del reddito derivante dalla casa di abitazione.
La nuova normativa ripristina il sistema delle detrazioni d'imposta, vigente fino al 2002, con alcune particolarità.
Sono, infatti, ampliate le categorie di reddito interessate dal beneficio e, in alcune ipotesi, la detrazione è stabilita sulla base di importi teorici da commisurare al reddito complessivo per calcolare l'ammontare effettivamente spettante.
Inoltre, al fine di garantire un'area di esenzione dall'imposizione, in analogia con quanto si verificava in applicazione della c.d. "no-tax area", è assicurato un importo minimo di detrazione in casi espressamente definiti.
Le detrazioni sono fissate dalla norma secondo importi teorici e spettano effettivamente nella misura risultante da una formula matematica che consente di determinare importi decrescenti al crescere del reddito complessivo dell'avente diritto, fino ad annullarsi del tutto se il reddito complessivo supera i 55.000 euro.
Il nuovo articolo 13 si compone di 6 commi:
- I commi 1 e 2 prevedono le detrazioni per i titolari di redditi di lavoro dipendente e di taluni redditi assimilati;
- Il comma 3 prevede le detrazioni per i titolari di pensioni;
- Il comma 4 stabilisce regole particolari per i pensionati di età uguale o superiore a 75 anni;
- Il comma 5 prevede le detrazioni per i titolari di redditi di lavoro autonomo, impresa minore, altri redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, di lavoro autonomo e commerciali occasionali;
- Il comma 6 fissa le regole per il calcolo della detrazione effettiva.

1.5.1 Detrazioni per redditi di lavoro dipendente e assimilati
Il comma 1 del nuovo art. 13 del Tuir prevede che se alla formazione del reddito complessivo concorrono uno o più redditi di lavoro dipendente (ad esclusione dei redditi di pensione di cui all'art. 49, comma 2, lett. a) ovvero redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all'art. 50, comma 1, lettere a), b), c), c-bis), d), h-bis) e l), del Tuir, spetta una detrazione dall'imposta lorda rapportata al periodo di lavoro nell'anno e graduata in relazione all'ammontare del reddito complessivo.
In particolare, per quanto riguarda i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, secondo la nuova disposizione possono fruire della detrazione per lavoro dipendente:
- i soci di cooperative di produzione e lavoro e delle altre cooperative di cui all'articolo 50, comma 1, lett. a), (sempre che il rapporto, diverso da quello associativo, intercorrente con la cooperativa, sia di lavoro dipendente o di collaborazione coordinata e continuativa);
- i lavoratori che percepiscono indennità da terzi in relazione a prestazioni rese in connessione alla loro qualità di lavoratori dipendenti (articolo 50, comma 1, lettera b);
- i percettori di borse di studio, di premi o di sussidi corrisposti per fini di studio o di addestramento professionale (articolo 50, comma 1, lettera c);
- i collaboratori coordinati e continuativi (articolo 50, comma 1, lettera c-bis);
- i sacerdoti (articolo 50, lettera d);
- i titolari di trattamenti pensionistici erogati dalla previdenza complementare (articolo 50, lettera h-bis);
- i lavoratori impiegati in attività socialmente utili (articolo 50, lettera l).
A decorrere dal 1 gennaio 2007, gli importi della detrazione per lavoro dipendente sono pari a:
a) 1.840 euro, se il reddito complessivo non è superiore a 8.000 euro. In ogni caso, l'ammontare della detrazione effettivamente spettante non può essere inferiore a 690 euro per i rapporti di lavoro a tempo indeterminato ed a 1.380 euro per i rapporti a tempo determinato. Ciò significa che tali misure minime competono a prescindere dal risultato del calcolo di ragguaglio al periodo di spettanza nell'anno;
b) 1.338 euro, aumentata del prodotto tra 502 euro e l'importo corrispondente al rapporto tra 15.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 7.000 euro, se l'ammontare del reddito complessivo è superiore a 8.000 euro ma non a 15.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la seguente formula:
1.338 + (502 x (15.000 - RC): 7.000)
L'importo della parentesi quadra, da aggiungere a euro 1.338, decresce al crescere del reddito. Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato del rapporto è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime quattro cifre decimali.
Gli importi fissati dalla norma di 1.338 e di 502 euro devono essere rapportati al periodo di lavoro nell'anno. Ad esempio, in caso di rapporto di lavoro di durata di 306 giornate, dal 1 marzo al 31 dicembre, a fronte di un reddito di 10.000 euro, la detrazione spettante sarà espressa dalla seguente formula:
(1.338: 365 x 306) + ((502: 365 x 306) x (15.000 - 10.000): 7.000) =
= 1121,72 + (420,85 x 0,7142) = 1.422,30
Al medesimo risultato si giunge rapportando il risultato finale:
1.338 + (502 x (15.000 - 10.000): 7.000) =
= 1338 + (502 x 0,7142) = 1.696,53
1.696,53: 365 x 306 = 1.422,30
c) 1.338 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma non a 55.000 euro. In tal caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l'importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e l'importo di 40.000 euro. Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato del rapporto indicato dalla norma è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime quattro cifre decimali. L'importo di 1.338 euro deve essere rapportato al periodo di lavoro nell'anno.
Inoltre, il comma 2 dell'art. 13 stabilisce che la detrazione spettante è aumentata di un importo pari a:
a) 10 euro, se l'ammontare del reddito complessivo è superiore a 23.000 euro ma non a 24.000 euro;
b) 20 euro, se l'ammontare del reddito complessivo è superiore a 24.000 euro ma non a 25.000 euro;
c) 30 euro, se l'ammontare del reddito complessivo è superiore a 25.000 euro ma non a 26.000 euro;
d) 40 euro, se l'ammontare del reddito complessivo è superiore a 26.000 euro ma non a 27.700 euro;
e) 25 euro, se l'ammontare del reddito complessivo è superiore a 27.700 euro ma non a 28.000 euro.
In sostanza, per determinare la detrazione spettante occorre prima applicare la formula indicata dalla norma - 1.338 x ((55.000 - RC): 40.000) - e poi aggiungere gli importi correttivi. Dalla formulazione della norma, secondo la quale la "detrazione spettante..... è aumentata di un importo pari a...." si evince che gli importi incrementativi devono essere aggiunti alla detrazione effettivamente spettante, determinata applicando, come previsto, il meccanismo di calcolo indicato. Gli stessi devono essere assunti nell'intero ammontare indicato dalla norma senza effettuare alcun ragguaglio al periodo di lavoro nell'anno.

Esempio 1
Se un soggetto è percettore di reddito di lavoro dipendente per l'intero anno ed ha un reddito complessivo di importo pari a 26.000 euro, ha diritto alla detrazione determinata nel modo seguente:
1.338 x ((55.000 - 26.000): 40.000) =
= 1.338 x 0,7250 = 970,05
Poiché il reddito complessivo è pari a euro 26.000, la detrazione spettante deve essere aumentata dell'ulteriore detrazione di 30 euro: 970,05 + 30 = 1000,05
La detrazione effettivamente spettante è pari a 1000,05 euro.

Esempio 2
Se un soggetto è percettore di reddito di lavoro dipendente per 120 giorni dal 16 gennaio al 31 maggio, ed ha un reddito complessivo di importo pari a 26.000 euro, l'importo fissato dalla norma di 1.338 deve essere rapportato al periodo di lavoro nell'anno e quindi, il contribuente ha diritto alla detrazione determinata nel modo seguente:
(1.338: 365 x 120) x ((55.000 - 26.000): 40.000)
439,89 x 0,7250 = 318,92
Al medesimo risultato si arriva applicando la seguente formula:
1.338 x ((55.000-26.000): 40.000) = 970,05: 365 x 120 =
= 1.338 x 0,7250 = 970,05: 365 x 120 = 318,92
con reddito complessivo pari a euro 26.000, la detrazione spettante deve essere aumentata dell'ulteriore detrazione di 30 euro, che non deve essere rapportata al periodo di lavoro: 318,92 + 30 = 348,92 totale detrazione pari a 348,92 euro.

Con riferimento alla previsione del nuovo articolo 13, comma 1, in base alla quale le detrazioni per redditi di lavoro dipendente e assimilati vanno rapportate al periodo di lavoro nell'anno, si conferma quanto chiarito con le circolari n. 326 del 1997 e n. 3 del 1998, relativamente sia ai rapporti di lavoro indeterminato che a quelli a tempo determinato, i giorni per i quali spetta la detrazione coincidono con quelli che hanno dato diritto alla retribuzione che è stata assoggettata a ritenuta.
Pertanto, nel numero di giorni relativamente ai quali va calcolata la detrazione si devono in ogni caso comprendere le festività, i riposi settimanali e gli altri giorni non lavorativi, mentre vanno sottratti i giorni per i quali non spetta alcuna retribuzione.
Si precisa che, in ogni caso, nessuna riduzione delle detrazioni va effettuata in caso di particolari modalità di articolazione dell'orario di lavoro (ad esempio, il part-time orizzontale, verticale o ciclico), né in caso di giornate di sciopero.
Inoltre, ai fini dell'attribuzione delle detrazioni in parola, l'anno deve essere sempre assunto come composto di 365 giorni, anche quando è bisestile.
In presenza di più redditi di lavoro dipendente, nel calcolare il numero dei giorni per i quali spettano le detrazioni, i giorni compresi in periodi contemporanei devono essere computati una sola volta.
Le detrazioni spettanti in caso di reddito complessivo non superiore a euro 8.000 nella misura di 690 euro per i rapporti di lavoro a tempo indeterminato e di 1.380 euro per i rapporti a tempo determinato non devono essere rapportate al periodo di lavoro. Ne discende che le stesse non sono cumulabili tra loro né con quelle minime previste per i pensionati di cui ai commi 3 e 4 del nuovo articolo 12 né con quelle previste per i redditi diversi di cui al comma 5 dello stesso articolo 12 del Tuir. Il contribuente che si trova nella possibilità astratta di fruire di più di una delle menzionate detrazioni minime, potrà scegliere di applicare quella favorevole.

1.5.2 Redditi di pensione
I commi 3 e 4 del nuovo art. 13 del Tuir stabiliscono l'importo delle detrazioni di cui possono fruire i titolari di redditi di pensione, i quali vengono suddivisi in due categorie a seconda che abbiano più o meno di 75 anni di età.
In particolare, il comma 3 riguarda coloro che hanno meno di 75 anni di età. In tal caso, se alla formazione del reddito complessivo concorrono uno o più redditi di pensione di cui all'articolo 49, comma 2, lett. a), (pensioni di ogni genere e assegni ad esse equiparati), spetta una detrazione dall'imposta lorda rapportata al periodo di pensione nell'anno.
In caso di coesistenza nello stesso periodo d'imposta di redditi di lavoro dipendente e di redditi di pensione, la non cumulabilità delle rispettive detrazioni deve essere intesa con riferimento alle medesime giornate in cui si svolge il rapporto di lavoro e viene percepita la pensione.

1.5.3 Per i pensionati con meno di 75 anni
Per i pensionati che hanno meno di 75 anni, la detrazione è pari a:
a) 1.725 euro, se il reddito complessivo non supera 7.500 euro. In ogni caso, l'ammontare della detrazione effettivamente spettante non può essere inferiore a 690 euro. Ciò significa che tale misura minima compete a prescindere dal risultato del calcolo di ragguaglio al periodo di spettanza nell'anno;
b) 1.255 euro, aumentata del prodotto tra 470 euro e l'importo corrispondente al rapporto tra 15.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 7.500 euro, se l'ammontare del reddito è superiore a 7.500 euro ma non a 15.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la seguente formula: 1.255 + (470 x (15.000 - RC) : 7.500);
L'importo della parentesi quadra, da aggiungere a euro 1.255, decresce al crescere del reddito. Gli importi fissati dalla norma di 1.255 e di 470 euro devono essere rapportati al periodo di pensione nell'anno. Ad esempio, in caso di pensione erogata per durata di 31 giornate, dal 1 al 31 dicembre, a fronte di un reddito di 10.000 euro, la detrazione sarà espressa dalla seguente formula:
(1.255: 365 x 31) + ((470: 365 x 31) x (15.000 - 10.000): 7.500)
106,59 + (39,92 x 0,6666) = 133,20
Al medesimo risultato si giunge rapportando il risultato finale:
1.255 + (470 x (15.000 - 10.000): 7.500)
1.255 + (470 x 0,6666) = 1.568,30
1.568,30: 365 x 31 = 133,20
c) 1.255 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma non a 55.000 euro. In tal caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l'importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e l'importo di 40.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la seguente formula: 1.255 x (55.000 - RC): 40.000
L'importo di 1.255 euro deve essere rapportato al periodo di erogazione della pensione nell'anno.
Ad esempio, in caso di pensione erogata per di 306 giornate, dal 1 marzo al 31 dicembre, a fronte di un reddito di 20.000 euro, la detrazione sarà espressa dalla seguente formula:
(1.255: 365 x 306) x ((55.000 - 20.000): 40.000)
1052,13 x 0,8750 = 920,61
Al medesimo risultato si giunge rapportando il risultato finale:
1.255 x ((55.000 - 20.000): 40.000)
1.255 x 0,8750 = 1.098,13
1.098,13: 365 x 306 = 920,62
Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato dei rapporti indicati ai due punti precedenti è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime quattro cifre decimali.

1.5.4 Pensionati con più di 75 anni
Il successivo comma 4 dell'art. 13 prevede, per i pensionati che abbiano un'età uguale o superiore a 75 anni, una detrazione di importo maggiore.
In particolare, se alla formazione del reddito complessivo dei soggetti di età non inferiore a 75 anni concorrono uno o più redditi di pensione spetta una detrazione dall'imposta lorda, (in luogo di quella prevista al comma 3), rapportata al periodo di pensione nell'anno e non cumulabile con quella prevista per lavoro dipendente.
La detrazione è pari a:
- 1.783 euro, se il reddito complessivo non supera 7.750 euro. In ogni caso, l'ammontare della detrazione effettivamente spettante non può essere inferiore a 713 euro. Tale misura minima compete a prescindere dal risultato del calcolo di ragguaglio al periodo di spettanza nell'anno;
- 1.297 euro, aumentata del prodotto tra 486 euro e l'importo corrispondente al rapporto tra 15.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 7.250 euro, se l'ammontare del reddito complessivo è superiore a 7.750 euro ma non a 15.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la seguente formula:
1.297 + (486 x (15.000 - RC): 7.250)
- 1.297 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma nona 55.000 euro. In tal caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l'importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e l'importo di 40.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la seguente formula:
1.297 x ((55.000 - RC): 40.000)
Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato dei rapporti indicati ai due punti precedenti è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime quattro cifre decimali.
Resta confermato, come già specificato con riferimento alle detrazioni per reddito di lavoro dipendente, che le detrazioni vanno rapportate al periodo di pensione nell'anno e quindi, al numero dei giorni che hanno dato diritto all'erogazione dei trattamenti pensionistici. Per quanto riguarda i criteri per effettuare il rapporto a giorni e i relativi esempi, si rinvia al paragrafo precedente.
In considerazione del principio di unità del periodo d'imposta, si ritiene, pur in assenza di una specificazione normativa, che la maggiore detrazione si applichi a partire dall'inizio dell'anno in cui il pensionato compie i 75 anni.
Le detrazioni spettanti nella misura di 690 euro per i pensionati di età inferiore a 75 anni e di 713 euro per i pensionati di età uguale o superiore a 75 anni non devono essere rapportate al periodo di pensione. Ne discende che le stesse non sono cumulabili tra di loro, né con quelle minime previste per i lavoratori dipendenti pensionati di cui al comma 2 del nuovo articolo 12, né con quelle previste per i redditi diversi di cui al comma 5 dello stesso articolo 12 del Tuir. Il contribuente che si trovi nella possibilità astratta di fruire di più di una delle menzionate detrazioni minime, potrà scegliere di applicare quella favorevole.

1.5.5 Detrazioni per altri redditi
Il comma 5 dell'art. 13, come modificato dalla legge finanziaria 2007, disciplina le detrazioni per tutti gli altri redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all'art. 50 del Tuir, diversi da quelli di cui al comma 1 dell'art. 13, nonché, per i redditi di lavoro autonomo (art. 53 del Tuir), per i redditi d'impresa minore (art. 66 del Tuir) e per i redditi derivanti da attività commerciali e professionali non esercitate abitualmente (art. 67, comma 1, lettere i) ed l) del Tuir).
I redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, di cui all'art. 50 del Tuir, cui si applicano le detrazioni in commento sono i seguenti:
- compensi per l'attività libero professionale intramuraria del personale dipendente dal servizio sanitario nazionale (articolo 50, comma 1, lettera e);
- indennità, gettoni di presenza e altri compensi corrisposti dallo Stato, dalle regioni, dalle province e dai comuni per l'esercizio di pubbliche funzioni (articolo 50, comma 1, lettera f);
- indennità per cariche elettive (articolo 50, comma 1, lettera g);
- rendite vitalizie e rendite a tempo determinato diverse da quelle aventi funzioni previdenziali (articolo 50, comma 1, lettera h);
- mance percepite dagli impiegati tecnici delle case da gioco (croupiers) (articolo 50, comma 1, lettera i);
In particolare, i titolari dei redditi suddetti possono fruire di una detrazione dall'imposta lorda, non cumulabile con quelle previste per i redditi di lavoro dipendente o di pensione nei commi 1, 2, e 3, pari a:
- 1.104 euro se il reddito complessivo non supera 4.800 euro;
- 1.104 euro se il reddito complessivo è superiore a 4.800 euro ma non a 55.000 euro. In questo caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l'importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e l'importo di 50.200 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la seguente formula:
1.104 x (55.000 - RC): 50.200
Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato del rapporto è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime quattro cifre decimali.
In tal caso, la detrazione, a differenza di quelle previste per i lavoratori dipendenti e per i titolari di redditi di pensione, non deve essere ragguagliata al periodo di svolgimento dell'attività e, pertanto, spetta a prescindere dal periodo di attività svolta nell'anno.
Il legislatore ha precisato espressamente che le detrazioni previste in favore dei lavoratori dipendenti e assimilati, dei pensionati e dei lavoratori autonomi e delle imprese minori e redditi diversi non sono cumulabili tra loro, quindi, se alla formazione del reddito complessivo concorrono due o più delle tipologie reddituali contemplate dall'art. 13 in commento, il contribuente potrà scegliere di fruire della detrazione più favorevole.
Si fa presente che la detrazione di cui al presente paragrafo non si applica ai redditi di lavoro autonomo o di impresa minore, marginali e minimi, assoggettati ad imposta sostitutiva.
Trova, invece, applicazione in tutti i casi in cui il reddito, anche se determinato in misura forfetizzata, confluisce nel reddito complessivo, come, ad esempio, nel caso di attività di agriturismo.

2 RITENUTE SUI REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE
Il comma 7 dell'articolo unico della legge finanziaria per il 2007 modifica l'articolo 23 del DPR n. 600 del 1973, concernente le ritenute alla fonte sui redditi di lavoro dipendente, sostituendo i riferimenti alla deduzione per assicurare la progressività dell'imposizione e delle deduzioni per oneri di famiglia con quelli delle detrazioni per carichi di famiglia e delle detrazioni per tipologie di reddito. In particolare:
a) nel comma 2, lettera a - primo periodo, concernente la ritenuta sui compensi erogati in relazione ai periodi di paga, con esclusione delle mensilità aggiuntive - le parole da: ", al netto delle deduzioni di cui agli articoli 11 e 12, commi 1 e 2, del medesimo testo unico, rapportate al periodo stesso" sono sostituite dalle seguenti: "ed effettuando le detrazioni previste negli articoli 12 e 13 del citato testo unico, rapportate al periodo stesso" e, nel secondo periodo, le parole: "Le deduzioni di cui all'articolo 12, commi 1 e 2," sono sostituite dalle seguenti: "Le detrazioni di cui agli articoli 12 e 13";
b) nel comma 2, lettera c) - concernente la ritenuta sugli emolumenti arretrati - le parole: "al netto delle deduzioni di cui agli articoli 11 e 12, commi 1 e 2," sono sostituite dalle seguenti: "effettuando le detrazioni previste negli articoli 12 e 13";
c) nel comma 3, primo periodo - concernente le operazioni di conguaglio - le parole: "delle deduzioni di cui agli articoli 11 e 12, commi 1 e 2," sono sostituite dalle seguenti: "delle detrazioni eventualmente spettanti a norma degli articoli 12 e 13".

2.1 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 2, LETTERA a),
Secondo la nuova formulazione dell'articolo 23, comma 2, lettera a), del DPR n. 600 del 1973, la ritenuta deve essere operata dal sostituto d'imposta sulla parte imponibile delle somme e valori di cui all'articolo 51 del Tuir, escluse le mensilità aggiuntive e gli emolumenti arretrati, corrisposti in ciascun periodo di paga, con le aliquote dell'imposta sul reddito delle persone fisiche, ragguagliando al periodo di paga i corrispondenti scaglioni annui di reddito ed effettuando le detrazioni previste negli articoli 12 e 13 del medesimo Tuir. L'imposta così risultante dovrà essere decurtata delle detrazioni di cui agli articoli 12 e 13 dello stesso TUIR, rapportate al periodo stesso, le quali sono riconosciute se il percipiente dichiara di avervi diritto, indica le condizioni di spettanza e si impegna a comunicare tempestivamente le eventuali variazioni. La dichiarazione, in linea generale, vale anche per i periodi d'imposta successivi.
Inoltre, tenuto conto del fatto che la misura delle detrazioni è commisurata al reddito complessivo, il sostituto, salvo eventuale diversa indicazione del sostituito circa il presumibile importo del proprio reddito complessivo per l'anno cui si riferisce la detrazione, deve considerare, in via presuntiva, quale reddito complessivo quello di lavoro dipendente o assimilato o equiparato che nel corso dell'anno corrisponde.
Va anche precisato che, nell'effettuazione delle ritenute, il sostituto può, su richiesta del sostituito, applicare una aliquota più elevata di quella che deriva dal ragguaglio al periodo di paga degli scaglioni annui di reddito. In tal modo, senza arrecare alcun danno all'erario, che anzi fruisce di un versamento anticipato delle imposte, si può evitare che, al momento dell'effettuazione delle operazioni di conguaglio, ovvero in sede di presentazione della dichiarazione sui redditi, l'imposta che si rende dovuta sia particolarmente elevata.
In base alla nuova formulazione della norma, il sostituto deve riconoscere le detrazioni sin dal primo periodo di paga del 2007, fermo restando il fatto che alla fine dell'anno, ovvero al momento della cessazione del rapporto di lavoro, deve ricalcolare la detrazione spettante in relazione all'ammontare della retribuzione complessivamente erogata nel periodo d'imposta.
A tal fine il sostituto d'imposta dovrà procedere per ciascun periodo di paga al cumulo di tutte le somme e i valori imponibili imputabili al periodo stesso, con esclusione delle mensilità aggiuntive e dei compensi della stessa natura per i quali è previsto un trattamento autonomo. Si ricorda che, come già chiarito dalla circolare n. 326 del 1997, il momento di percezione è quello in cui il provento esce dalla disponibilità dell'erogante per entrare nel compendio patrimoniale del percettore. Tale principio si applica anche con riferimento all'imputazione dei valori relativi ai beni e servizi concessi al sostituito.
Con riferimento alla nozione di "reddito complessivo"che deve essere assunta al fine di stabilire l'ammontare delle detrazioni per carichi di famiglia e di quelle per lavoro dipendente spettanti ai titolari di questa tipologia di reddito, l'articolo 51, comma 2, lettera h), del Tuir, esclude dalla formazione del reddito di lavoro dipendente "le somme trattenute al dipendente per gli oneri di cui all'articolo 10 e alle condizioni ivi previste, nonché le erogazioni effettuate dal datore di lavoro in conformità a contratti collettivi o ad accordi e regolamenti aziendali a fronte delle spese sanitarie di cui allo stesso articolo 10, comma 1 lettera b)."
La circolare n. 326 del 1997 ha evidenziato che tali somme riducono la base imponibile del reddito di lavoro dipendente in quanto la ratio della norma è quella di evitare che il lavoratore debba presentare la dichiarazione dei redditi al solo fine di fruire di oneri deducibili di cui il datore di lavoro è a conoscenza avendo effettuato trattenute per gli stessi.
La finalità di ordine procedurale perseguita dalla disposizione è tesa a ridurre gli adempimenti dichiarativi con evidente vantaggio sia per i contribuenti che per l'amministrazione finanziaria. Nel contempo, è di tutta evidenza come tale finalità sia stata attuata dal legislatore attraverso una disposizione di carattere sostanziale che incide direttamente sulla determinazione del reddito di lavoro dipendente.
Resta fermo che il sostituito può fornire al sostituto l'indicazione del presumibile importo del proprio reddito complessivo per l'anno cui si riferisce la detrazione, compresa la presenza della casa di abitazione, al fine di consentire che le detrazioni siano commisurate al reddito complessivo e non solo a quello di lavoro dipendente.

2.2 DICHIARAZIONE DI SPETTANZA DELLE DETRAZIONI
Le condizioni di spettanza delle detrazioni sono previste negli articoli 12 e 13 del TUIR. Pertanto, per quanto riguarda la detrazione per figli e altri familiari a carico, il sostituito deve dichiarare in primo luogo che il familiare da considerare a carico possiede un reddito complessivo non superiore al limite fissato nel comma 3 dell'articolo 12 del TUIR, di euro 2.840,51 al lordo degli oneri deducibili e tenuto conto anche delle retribuzioni corrisposte da enti e organismi internazionali, rappresentanze diplomatiche e consolari e missioni, nonché di quelle corrisposte dalla Santa Sede, dagli enti gestiti direttamente da essa e dagli enti centrali della Chiesa cattolica.
Inoltre, il sostituito dovrà dichiarare se ricorrono le circostanze per fruire delle detrazioni e in quale misura, tenuto conto che la nuova disciplina stabilisce regole precise circa la possibilità di riparto della detrazione tra gli aventi diritto.
Il sostituito deve anche dichiarare se ricorrono le condizioni previste dallo stesso articolo 12 (mancanza fisica di un coniuge), ai sensi del quale avrebbe diritto, se più conveniente, alla detrazione prevista per il coniuge in luogo di quella per il primo figlio a carico.
Per effetto delle novità circa il riparto della detrazione per familiari a carico apportate dalla normativa in vigore a partire dal 2007, emerge la necessità di adeguare la dichiarazione di spettanza delle detrazioni, per tener conto dei diversi presupposti che sono alla base delle detrazioni stesse.
In assenza di una nuova dichiarazione da parte del percipiente il sostituto in possesso di una dichiarazione resa in periodi precedenti dovrà riconoscere le detrazioni per figli a carico nella misura legale del cinquanta per cento ovvero nella misura intera se anche il coniuge del percipiente è a suo carico o mancante.

2.3 RAPPORTI DI LAVORO INFERIORI ALL'ANNO
Le modalità di determinazione delle ritenute e delle detrazioni indicate nel precedente paragrafo tornano applicabili anche ai rapporti di lavoro a tempo determinato, per i quali l'articolo 23 del DPR n. 600 del 1973 non prevede specifiche differenti regole.
Si ritiene che anche le detrazioni per i redditi non superiori a euro 8.000, fissate nella misura minima di euro 690 e di euro 1380, rispettivamente, per i rapporti di lavoro a tempo indeterminato e per quelli a tempo determinato, in via generale, debbano essere rapportate dal sostituto al periodo di lavoro nell'anno, in applicazione dell'articolo 23, comma 2, lettera a), del DPR n. 600 del 1973.
Naturalmente il percipiente potrà fruire della parte di detrazione eventualmente non goduta in sede di dichiarazione dei redditi ovvero, su richiesta, in sede di conguaglio.
Resta fermo che, se il percipiente dichiara di non possedere altri redditi, il sostituto deve assumere, ai fini del calcolo della detrazione spettante, il reddito di lavoro dipendente che egli stesso corrisponde e, pertanto, ricorrendone i presupposti, tener conto della misura minima della detrazione, attribuendola a partire dalla corresponsione della prima retribuzione. A tal fine il sostituto può comunque invitare i dipendenti a fornire, ove lo ritengano opportuno, gli elementi che consentano un'applicazione più precisa della nuova detrazione.
La detrazione minima deve quindi essere applicata per l'intero ammontare previsto e ragguagliata al periodo di paga.

2.4 MENSILITA' AGGIUNTIVE
Per quanto riguarda le ritenute da applicare sulle somme e sugli eventuali valori relativi alle mensilità aggiuntive e sui compensi della stessa natura, si conferma quanto precisato a suo tempo con la circolare n. 326 del 1997. E' necessario, cioè, applicare le aliquote dell'imposta sul reddito delle persone fisiche, ragguagliando a mese i corrispondenti scaglioni annui di reddito. Per mensilità aggiuntive s'intendono tutte quelle somme corrisposte nel corso dell'anno con frequenza superiore all'ordinario periodo di paga e che non costituiscono contabilmente normali integrazioni delle somme relative ai singoli periodi di paga. Vanno considerate tali, oltre alle mensilità aggiuntive propriamente dette (quali la tredicesima, la quattordicesima mensilità, etc.) anche quelle somme che adempiono alla stessa funzione delle precedenti, quali, ad esempio, le gratifiche natalizie e pasquali, le duecento ore degli edili, le gratifiche annuali di bilancio, i cosiddetti premi trimestrali, semestrali e annuali.

2.5 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 2, LETTERA c)
La modifica all'articolo 23, comma 2, lettera c), apportata dalla l.f. per il 2007 concernente la ritenuta sugli emolumenti arretrati di cui all'articolo 16, comma 1, lettera b), del TUIR, elimina i riferimenti alle deduzioni per assicurare la progressività dell'imposizione e quelle per oneri di famiglia, sostituendoli con quelli delle detrazioni oggettive e per carichi di famiglia.
La nuova formulazione della norma consente al sostituto d'imposta che eroga gli arretrati di applicare le detrazioni eventualmente spettanti con riferimento all'anno in cui i redditi si riferiscono, se previste dalla normativa e nella misura in cui le stesse non sono state fruite. La disposizione trova applicazione anche con riferimento ai redditi sostitutivi di quelli di lavoro dipendente, quali, ad esempio, le indennità e somme erogate dall'INPS o da altri enti, per le quali le detrazioni spettano in relazione ai giorni che danno diritto all'indennità.
Per quanto riguarda l'applicazione della nuova disposizione, si ritiene che per gli arretrati corrisposti nel 2007 e nel 2008, per i quali l'imposta si calcola sulla base del reddito complessivo netto del biennio precedente in cui vigeva il sistema della no-tax area e delle deduzioni per oneri di famiglia, debba trovare comunque applicazione l'articolo 23, comma 2, lettera c), nella formulazione vigente fino al 31 dicembre 2006, secondo la quale il reddito del biennio va assunto al netto delle predette deduzioni.

2.6 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 3
Il nuovo comma 3 dell'articolo 23, concernente le operazioni di conguaglio, stabilisce che il sostituto d'imposta, in sede di conguaglio di fine anno, ovvero in caso di cessazione, tiene conto delle detrazioni spettanti a norma degli articoli 12 e 13 del Tuir. Ai fini delle operazioni di conguaglio il sostituto d'imposta, dovrà, per ciascun sostituito, sommare tutte le somme e i valori corrisposti (con esclusione degli arretrati relativi ad anni precedenti e delle indennità di fine rapporto e delle altre indennità e somme).
Sul totale di tutte le somme e dei valori, il sostituto d'imposta deve calcolare l'imposta dovuta applicando le aliquote progressive dell'imposta sul reddito delle persone fisiche in base agli scaglioni di reddito, di cui all'articolo 11 del TUIR. L'ammontare dell'imposta così determinato dovrà essere diminuito di quello delle detrazioni, spettanti ai sensi degli articoli 12 e 13 del TUIR e richieste, anche se di esse non sia stato tenuto conto nel corso dell'anno.

3 ADDIZIONALI COMUNALI ALL'IRPEF
I commi da 142 a 144 dell'articolo unico della l.f. per il 2007, stabiliscono sostanziali novità in materia di addizionale comunale all'IRPEF, modificando l'articolo 1 del decreto legislativo n. 360 del 1998, istitutivo dell'imposta stessa. Inoltre, i commi 684 e seguenti introducono un sistema di controllo del riassetto del patto di stabilità che può comportare, in caso di riscontro negativo, l'aumento delle aliquote delle addizionali comunali. In particolare:
1. il comma 142, lettera a), ha riformulato l'articolo 1, comma 3, del menzionato d.lgs., stabilendo che "i comuni, con regolamento adottato ai sensi dell'articolo 52 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, e successive modificazioni, possono disporre la variazione dell'aliquota di compartecipazione dell'addizionale di cui al comma 2 con deliberazione da pubblicare nel sito individuato con decreto del capo del Dipartimento per le politiche fiscali del Ministero dell'economia e delle finanze 31
maggio 2002, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 130 del 5 giugno 2002. L'efficacia della deliberazione decorre dalla data di pubblicazione nel predetto sito informatico. La variazione dell'aliquota di compartecipazione dell'addizionale non può eccedere complessivamente 0,8 punti percentuali. La deliberazione può essere adottata dai comuni anche in mancanza dei decreti di cui al comma 2";
2. con la lettera b) è stato inserito il comma 3-bis nell'articolo 1, del richiamato d. lgs. il quale prevede che "Con il medesimo regolamento di cui al comma 3 può essere stabilita una soglia di esenzione in ragione del possesso di specifici requisiti reddituali";
3. la lettera c), con una disposizione di coordinamento, interviene nel comma 4 dell'articolo 1, del citato d.lgs. n. 360 del 1998, eliminando i riferimenti ai crediti d'imposta sugli utili e richiamando esclusivamente il credito d'imposta per le imposte pagate all'estero di cui all'articolo 165 del TUIR. Inoltre, aggiunge in fine al predetto comma, i seguenti periodi: "L'addizionale è dovuta alla provincia e al comune nel quale il contribuente ha il domicilio fiscale alla data del 1[ gennaio dell'anno cui si riferisce l'addizionale stessa, per le parti spettanti. Il versamento dell'addizionale medesima è effettuato in acconto e a saldo unitamente al saldo dell'imposta sul reddito delle persone fisiche. L'acconto è stabilito nella misura del 30 per cento dell'addizionale ottenuta applicando le aliquote di cui ai commi 2 e 3 al reddito imponibile dell'anno precedente determinato ai sensi del primo periodo del presente comma. Ai fini della determinazione dell'acconto, l'aliquota di cui al comma 3 è assunta nella misura deliberata per l'anno di riferimento qualora la pubblicazione della delibera sia effettuata non oltre il 15 febbraio del medesimo anno ovvero nella misura vigente nell'anno precedente in caso di pubblicazione successiva al predetto termine";
4. con la lettera d) viene sostituito il comma 5, prevedendo che "Relativamente ai redditi di lavoro dipendente e ai redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui agli articoli 49 e 50 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, l'acconto dell'addizionale dovuta è determinato dai sostituti d'imposta di cui agli articoli 23 e 29 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni, e il relativo importo è trattenuto in un numero massimo di nove rate mensili, effettuate a partire dal mese di marzo. Il saldo dell'addizionale dovuta è determinato all'atto delle operazioni di conguaglio e il relativo importo è trattenuto in un numero massimo di undici rate, a partire dal periodo di paga successivo a quello in cui le stesse sono effettuate e non oltre quello relativamente al quale le ritenute sono versate nel mese di dicembre. In caso di cessazione del rapporto di lavoro l'addizionale residua dovuta è prelevata in unica soluzione. L'importo da trattenere e quello trattenuto sono indicati nella certificazione unica dei redditi di lavoro dipendente e assimilati di cui all'articolo 4, comma 6-ter, del regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322";
5. con la lettera e) è abrogato il comma 6, il quale stabiliva che l'addizionale era dovuta al comune nel quale il contribuente ha il domicilio fiscale alla data del 31 dicembre dell'anno di riferimento;
6. con i commi 684 e seguenti, viene introdotto un sistema di controllo del rispetto del patto di stabilità da parte delle province e dei comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti. In caso di mancato rispetto del patto di stabilità interno, accertato con la procedura di cui al comma 686, il Presidente del Consiglio dei ministri, ai sensi dell'articolo 8, comma 1, della legge 5 giugno 2003, n. 131, diffida gli enti locali ad adottare i necessari provvedimenti entro il 31 maggio dell'anno successivo a quello di riferimento. Detti provvedimenti devono essere comunicati al Ministero dell'economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, entro la medesima data, con le modalità definite dal decreto di cui al comma 685. Tale comma prevede che per il monitoraggio degli adempimenti relativi al patto di stabilità interno, le province e i comuni con popolazione superiore a 5.000 abitanti trasmettono trimestralmente al Ministero dell'economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, entro trenta giorni dalla fine del periodo di riferimento, utilizzando il sistema web appositamente previsto per il patto di stabilità interno nel sito www.pattostabilita.rgs.tesoro.it le informazioni riguardanti sia la gestione di competenza, secondo la definizione indicata al comma 683, sia quella di cassa, attraverso un prospetto e con le modalità definiti con decreto del predetto Ministero, sentita la Conferenza Stato-città ed autonomie locali. Qualora i suddetti enti non adempiano, il sindaco o il presidente della provincia, in qualità di commissari ad acta, adottano entro il 30 giugno i necessari provvedimenti, che devono essere comunicati, entro la medesima data, con le modalità indicate dal decreto di cui al comma 685. Allo scopo di assicurare al contribuente l'informazione necessaria per il corretto adempimento degli obblighi tributari, il Ministero dell'economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato cura la pubblicazione sul sito informatico www.pattostabilita.rgs.tesoro.it degli elenchi contenenti gli enti locali che non hanno rispettato il patto di stabilità interno, di quelli che hanno adottato opportuni provvedimenti nonché di quelli per i quali i commissari ad acta non hanno inviato la prescritta comunicazione. Decorso inutilmente il termine del 30 giugno:
a) nei comuni interessati, con riferimento al periodo di imposta in corso, i contribuenti tenuti al versamento dell'addizionale comunale all'imposta sul reddito delle persone fisiche calcolano l'imposta maggiorando l'aliquota vigente nei comuni stessi dello 0,3 per cento;
b) nelle province interessate, con riferimento al periodo di imposta in corso, l'imposta provinciale di trascrizione, per i pagamenti effettuati a decorrere dal 1[ luglio, è calcolata applicando un aumento del 5 per cento sulla tariffa vigente nelle province stesse.
Di seguito saranno esaminate le novità riguardanti:
1) la possibilità per i comuni di aumentare l'aliquota di compartecipazione dell'addizionale comunale attraverso un regolamento da adottare ai sensi dell'articolo 52 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446;
2) il criterio per cui l'addizionale è dovuta al comune nel quale il contribuente ha domicilio fiscale alla data del 1 gennaio (in luogo di quella del 31 dicembre);
3) l'introduzione del versamento in acconto;
4) in riferimento ai redditi derivanti da lavoro dipendente e assimilati, l'individuazione dei nuovi adempimenti a carico dei sostituti d'imposta.
E' opportuno segnalare che le novità non riguardano la disciplina dell'addizionale regionale.

3.1 AUMENTO DELL'ALIQUOTA
In base al nuovo articolo 1, comma 3, del decreto legislativo n. 360 del 1998, i comuni possono disporre, con regolamento, la variazione dell'aliquota di compartecipazione dell'addizionale comunale, nella misura massima dello 0,8 per cento, anziché dello 0,5 per cento, come previsto precedentemente dall'articolo 1, del decreto legislativo n. 360 del 1998, vigente fino al 31 dicembre 2006. La nuova formulazione della norma non prevede più un tetto massimo entro il quale contenere l'aumento annuale, non essendo più riproposta la precedente disposizione secondo la quale l'incremento annuo non doveva essere superiore a 0,2 punti percentuali.
Il comma 144 della l. f. inoltre, modifica l'articolo 51, primo periodo, della legge n. 311 del 2004 (legge finanziaria per il 2005), al fine di consentire anche per l'anno 2007 la possibilità di aumentare l'aliquota dell'addizionale comunale a tutti i comuni, compresi quelli che si sono avvalsi in precedenza della facoltà di aumentare l'aliquota dell'addizionale stessa.
Il nuovo comma 3 dell'articolo 1 del decreto legislativo n. 360 del 1998 conferma che le delibere comunali sono efficaci dalla data di pubblicazione nel sito individuato con decreto del capo del Dipartimento per le politiche fiscali del Ministero dell'Economia e delle Finanze 31 maggio 2002, www.finanze.gov.it, (area tematica: Fiscalità Locale, Addizionale Comunale all'Irpef) Si fa presente che, come sopra ricordato, il comma 142, lettera b), della l. f. ha introdotto il nuovo comma 3-bis all'articolo 1 del decreto legislativo n. 360 del 1998, che prevede la possibilità per i comuni di stabilire una soglia di esenzione dal pagamento dell'addizionale sulla base del possesso di specifici requisiti reddituali.

3.2 DATA DEL DOMICILIO FISCALE
A partire dal 2007 l'imposta è dovuta al comune nel quale il contribuente ha domicilio fiscale alla data del 1 gennaio dell'anno cui si riferisce l'addizionale stessa. Trattasi di una novità, visto che fino al 2006 il Comune competente a ricevere i versamenti andava individuato in base al domicilio fiscale del contribuente alla data del 31 dicembre dell'anno di riferimento dell'addizionale. La disposizione, pertanto, introduce una differenziazione rispetto alla corrispondente disciplina prevista per l'addizionale regionale dove, invece, resta rilevante il domicilio fiscale del contribuente alla data del 31 dicembre (articolo 50, comma 3, del D. Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446).
Si ricorda che gli effetti delle variazioni del domicilio fiscale, che generalmente coincide con la residenza anagrafica, decorrono dal sessantesimo giorno successivo a quello in cui si sono verificate (articolo 50, ultimo comma, del DPR n. 600/1973).

3.3 INTRODUZIONE DEL VERSAMENTO IN ACCONTO
Il nuovo articolo 1, comma 4, del decreto legislativo n. 360 del 1998, come modificato dal comma 144, lettera c), stabilisce che il versamento dell'addizionale comunale è effettuato in acconto e a saldo unitamente al saldo dell'imposta sul reddito delle persone fisiche. La misura dell'acconto è stabilita nel 30 per cento dell'addizionale ottenuta applicando al reddito imponibile dell'anno precedente l'aliquota deliberata per l'anno di riferimento qualora la pubblicazione della delibera sia effettuata non oltre il 15 febbraio del medesimo anno. Si ricorda che con la medesima delibera, ai sensi dell'articolo 1, comma 3-bis, del d.lgs. n. 390 del 1998, il comune può stabilire una soglia di esenzione dal pagamento dell'imposta, in ragione del possesso di specifici requisiti reddituali.
In caso di pubblicazione della delibera successiva al predetto termine, la misura dell'aliquota da applicare sarà quella vigente nell'anno precedente.
Si ricorda che l'addizionale comunale si calcola applicando l'aliquota stabilita dagli enti impositori al reddito complessivo determinato ai fini dell' Irpef, al netto degli oneri deducibili. A partire dal 2007 non viene più calcolata la deduzione vigente fino al 2006, relativa alle deduzioni per oneri di famiglia riconosciute ai fini dell' Irpef stessa. Ciò in virtù dell'abrogazione delle predette deduzioni per effetto del comma 6 della legge finanziaria per il 2007.
Si ricorda che sono obbligati al pagamento dell'addizionale comunale, ove deliberata dal comune, i soggetti residenti e non residenti nel territorio dello Stato se, con riferimento all'anno di imposta sono tenuti al pagamento al pagamento dell'IRPEF.
Ai fini del riscontro di tale debenza occorre prendere in considerazione il risultato ottenuto sottraendo dall'imposta lorda, gli importi delle detrazioni d'imposta spettanti e dei crediti d'imposta per redditi prodotti all'estero di cui all'articolo 165 del Tuir.
L'articolo 1, comma 8, ultimo periodo, del d.lgs. n. 360 del 1998, rinvia alle disposizioni previste per l'imposta sul reddito delle persone fisiche per quanto non disciplinato dal d.lgs. stesso. Pertanto si ritiene che, anche con riferimento ai versamenti dell'acconto, trovino applicazione le disposizioni previste in materia di versamenti dell'acconto dell'Irpef, dalla legge n. 97 del 1977.
In particolare, è possibile effettuare il versamento di un acconto inferiore a quello determinato secondo il metodo storico ordinariamente previsto, ovvero non effettuarlo, se il contribuente ritiene che non dovrà l'imposta per l'anno cui si riferisce l'acconto, a causa del sostenimento di oneri ovvero della produzione di un reddito inferiore a quello dell'anno precedente.
Si ricorda che anche l'acconto non è dovuto dai soggetti che rientrano nella soglia di esenzione deliberata dal comune ai sensi dell'articolo 1, comma 3-bis, del d.lgs. n. 390 del 1998.
L'acconto deve essere versato in una sola rata, entro il termine previsto per il saldo dell'imposta sul reddito delle persone fisiche. A partire dal 2007, l'articolo 17 del decreto del Presidente della Repubblica n. 435 del 2001, come modificato dall'articolo 37, comma 11, del decreto-legge n. 223 del 2006, convertito dalla legge n. 248 del 2006, fissa tale termine al 16 giugno ovvero al 16 luglio con la maggiorazione dello 0,40% a titolo di interesse corrispettivo. L'acconto dell'addizionale comunale può essere versato anche ratealmente ed in tal caso, sugli importi rateizzati sono dovuti gli interessi nella misura prevista.
Si fa presente per completezza che, in materia di versamenti minimi, l'articolo 1, comma 137, della legge n. 266 del 2005 (legge finanziaria per il 2006) stabilisce che "A decorrere dal 1 gennaio 2006, le imposte o addizionali risultanti dalla dichiarazione dei redditi non sono dovute o, se il saldo è negativo, non sono rimborsabili se i relativi importi, con riferimento alla singola imposta o addizionale, non superano il limite di dodici euro. La disposizione si applica anche alle dichiarazioni presentate con il modello "730". La disposizione persegue lo scopo di evitare il rimborso e il versamento di importi ritenuti di entità minima. Dal riferimento della norma alla rimborsabilità delle imposte si desume che la stessa trova applicazione alle somme dovute a titolo di saldo e non anche a quelle dovute a titolo di acconto. Queste infatti, essendo non definitive, non sono rimborsabili fino al momento in cui risulti dalla dichiarazione dei redditi che non sono dovute.
Per quanto riguarda l'acconto dell'addizionale comunale, si ritiene tuttavia che, al fine di semplificare gli adempimenti dei contribuenti, il versamento dell'acconto debba essere effettuato direttamente a saldo qualora l'acconto risulti inferiore a 12 euro, sempreché il saldo sia superiore a 12 euro.

3.4 ADEMPIMENTI DEL SOSTITUTO D'IMPOSTA IN MATERIA DI ADDIZIONALI
Per i redditi di lavoro dipendente ed i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, l'introduzione dell'acconto ha reso necessario un adeguamento degli adempimenti a carico dei sostituti d'imposta che prima erano individuati con rinvio alle regole fissate per il pagamento dell'addizionale regionale dall'articolo 50 del decreto legislativo n. 446/1997.
Il nuovo articolo 1, comma 5, del decreto legislativo n. 360 del 1998 prevede che, relativamente ai redditi di lavoro dipendente e ai redditi equiparati ed assimilati a quelli di lavoro dipendente:
- l'acconto dell'addizionale comunale dovuta è determinato dai sostituti d'imposta di cui agli articoli 23 e 29 del DPR n. 600/1973;
- il relativo importo è trattenuto in un numero massimo di nove rate mensili, a partire dal mese di marzo;
- il saldo dell'addizionale comunale dovuta è determinato all'atto delle operazioni di conguaglio e il relativo importo è trattenuto in un numero massimo di undici rate, a partire dal periodo di paga successivo a quello in cui le stesse sono effettuate e non oltre quello relativamente al quale le ritenute sono versate nel mese di dicembre;
- in caso di cessazione del rapporto di lavoro l'addizionale residua dovuta è prelevata in unica soluzione;
- l'importo da trattenere e quello trattenuto sono indicati nel CUD.
Dalle disposizioni normative menzionate deriva che i sostituti d'imposta nel 2007 devono calcolare l'addizionale comunale dovuta per il 2006 nonché l'acconto per il 2007. In particolare, i sostituti d'imposta determinano il saldo per il 2006 al momento delle operazioni di conguaglio, utilizzando l'aliquota fissata dal comune in cui il dipendente ha domicilio fiscale al 31 dicembre 2006.
Si ricorda che se non è dovuta l'Irpef non sono dovute neppure le addizionali, come accade nel caso dei pensionati con reddito di pensione goduto per l'intero anno non superiore a 7.500 euro, redditi di terreni per un importo non superiore a 185,92 euro e reddito da fabbricati derivante dall'unità immobiliare adibita ad abitazione principale e relative pertinenze.
L'addizionale comunale così determinata viene trattenuta (secondo le stesse modalità previste per l'addizionale regionale) in un numero di rate mensili variabile che va da un minimo di 9 (se il conguaglio è effettuato a febbraio) a un massimo di 11 (se il conguaglio è effettuato a dicembre) ovvero, in caso di cessazione del rapporto di lavoro, in un'unica soluzione nel periodo di paga in cui sono state svolte le dette operazioni. La base imponibile è costituita dal reddito complessivo determinato ai fini dell'Irpef, al netto degli oneri deducibili riconosciuti ai fini dell'Irpef, e delle deduzioni per oneri di famiglia di cui all'articolo 12 del Tuir, nella formulazione vigente fino al 31 dicembre 2006.
L'acconto dell'addizionale comunale dovuta per il 2007 è determinato dai sostituti d'imposta utilizzando l'aliquota fissata dal comune in cui il dipendente ha il domicilio fiscale al 1 gennaio 2007. Il sostituto, anche in sede di acconto, tiene conto delle esenzioni deliberate dai comuni solo se il percipiente dichiara di essere nelle condizioni previste per fruirne.
In particolare, occorre applicare al reddito imponibile dell'anno precedente (2006) l'aliquota deliberata per l'anno di riferimento (2007) qualora la pubblicazione della delibera sia effettuata non oltre il 15 febbraio del medesimo anno ovvero quella vigente nel 2006 in caso di pubblicazione della delibera successiva al predetto termine. Il relativo importo è trattenuto in un numero massimo di nove rate mensili, a partire dal mese di marzo. Il riferimento alla base imponibile, dell'anno precedente, fornisce ai sostituti d'imposta la certezza dei dati in base ai quali operare le ritenute.
Per i soggetti assunti nel corso dell'anno cui l'acconto si riferisce, il sostituto d'imposta non deve calcolare alcun acconto.
I sostituti d'imposta devono indicare nella certificazione di cui all'articolo 4, comma 6-ter, del DPR n. 322 del 1998, gli importi delle addizionali che hanno già trattenuto (acconto dell'anno cui si riferisce la certificazione) e quelli che dovranno trattenere (saldo dell'anno cui si riferisce la certificazione e acconto dell'anno successivo).
Per quanto riguarda la compilazione della certificazione relativa alle retribuzioni erogate nel 2006, deve essere indicato nello schema CUD 2007 l'ammontare complessivo dell'addizionale dovuta per il 2006 (punto 7) e l'ammontare dell'acconto dovuto per il 2007 (punto 7-bis).
Si ricorda che le certificazioni sono consegnate agli interessati entro il 15 marzo (28 febbraio a partire dal 2008) dell'anno successivo a quello in cui le somme e i valori sono stati corrisposti ovvero entro dodici giorni dalla richiesta in caso di interruzione del rapporto di lavoro. Lo schema approvato con provvedimento del 6 dicembre 2006 deve essere utilizzato anche per attestare i dati relativi agli anni successivi al 2006, fino all'approvazione del nuovo schema di certificazione.
In caso di cessazione del rapporto di lavoro nel corso del 2007, compreso il caso di cessazione avvenuta nei mesi di gennaio e febbraio, è necessario effettuare il calcolo dell'addizionale effettivamente dovuta sugli ammontari erogati nell'anno.
Per la certificazione delle retribuzioni erogate nel 2007 nel campo 7 dovrà essere indicato l'ammontare dell'addizionale comunale trattenuta a saldo sulla base del reddito effettivamente erogato. Ad esempio:

Acconto addizionale comunale calcolato per il 2007 1000
CUD 2006, campo 7-bis 300
Addizionale in acconto gia trattenuta alla data della 250 cessazione
Addizionale effettivamente dovuta per il 2007 700
Addizionale a saldo 400
CUD 2007, campo 7 400
CUD 2007, campo 7-bis Non compilare
Qualora l'ammontare dovuto a titolo di addizionale comunale sulle retribuzioni corrisposte nel 2007 sia inferiore all'acconto certificato nel campo 7-bis del CUD rilasciato per il 2006, il sostituto d'imposta provvederà al conguaglio. Nelle annotazioni deve essere indicato l'ammontare dell'imposta effettivamente dovuta, al netto di quella eventualmente rimborsata o non trattenuta. Nelle dichiarazioni dei redditi sarà prevista l'indicazione dell'eccedenza di addizionale restituita al percipiente.
Ad esempio:
Acconto addizionale comunale calcolato per il 2007 1000
CUD 2006, campo 7-bis 300
Addizionale in acconto gia trattenuta alla data della 100 cessazione
Addizionale effettivamente dovuta per il 2007 90
Addizionale da restituire 10
Addizionale da non trattenere 200
CUD 2007, campo 7 0
CUD 2007, annotazioni: "Addizionale restituita o non - 210 trattenuta"
CUD 2007, campo 7-bis Non compilare
Si rammenta che la base imponibile sulla quale calcolare l'addizionale definitiva dovuta per il 2007 è costituita dal reddito complessivo determinato, ai fini dell'Irpef, al netto dei soli oneri deducibili di cui all'articolo 10 del Tuir, essendo le deduzioni per oneri di famiglia sostituite dalle detrazioni per carichi di famiglia.

3.5 ADDIZIONALI REGIONALI
Le novità introdotte in materia di addizionale comunale non riguardano la disciplina dell'addizionale regionale la quale resta confermata. In particolare per individuare la regione a favore della quale effettuare il versamento dell'addizionale si deve fare riferimento al domicilio fiscale del contribuente alla data del 31 dicembre. Resta confermato che per i redditi di lavoro dipendente il prelievo dell'addizionale dovuta interviene nell'anno successivo a quello di riferimento in un numero di rate compreso tra 11 e 9 a seconda del mese in cui sono state effettuate le operazioni di conguaglio e non è dovuto alcun acconto. In caso di cessazione le addizionali sono trattenute in unica soluzione.
Per i titolari di redditi diversi da quelli di lavoro dipendente e assimilati, il versamento dell'addizionale regionale è effettuato sempre in unica soluzione, con le modalità e nei termini previsti per il versamento del saldo dell'Irpef, e non è dovuto acconto.
Si ricorda che l'articolo 1, comma 174, della legge n. 311 del 2004 (legge finanziaria per il 2005), prevede un piano di interventi volti ad assicurare il rispetto dell'equilibrio economico-finanziario delle regioni. Il predetto piano prevede che qualora dai dati del monitoraggio del quarto trimestre si registri nel settore sanitario un disavanzo di gestione a fronte del quale non siano stati adottati i necessari provvedimenti di copertura ovvero gli stessi non siano risultati sufficienti, il Presidente del Consiglio dei Ministri diffidi le regioni interessate ad adottare i necessari provvedimenti di riequilibrio entro il 30 aprile dell'anno successivo a quello di riferimento. Inoltre, la stessa norma prevede che, in caso di mancato adempimento, il Presidente della regione, in qualità di commissario ad acta, entro i 30 giorni successivi adotti i necessari provvedimenti.
Qualora i provvedimenti necessari non siano adottati entro il 31 maggio, nella regione interessata, con riferimento all'anno di imposta 2006, si applicano comunque nella misura massima prevista dalla vigente normativa l'addizionale regionale all'imposta sul reddito delle persone fisiche e le maggiorazioni dell'aliquota dell'imposta regionale sulle attività produttive.
Le regioni che per l'anno 2006 sono state interessate dalla procedura, come risulta dalla comunicazione dei verbali del Tavolo delle certificazioni di accompagnamento al conto economico del 20 giugno 2006 e del 30 ottobre 2006, forniti dalla Ragioneria generale dello Stato, sono l'Abruzzo, il Lazio, la Campania, il Molise e la Sicilia. Per le menzionate regioni, per l'anno 2006, l'aliquota dell'addizionale regionale da applicare è quella massima del 1,4 per cento.

4 CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA PER L'IMPOSTA DOVUTA SUL TFR
Per quanto concerne il trattamento di fine rapporto di cui all'art. 2120 del c.c e le indennità equipollenti, nonché le altre indennità e somme connesse alla cessazione del rapporto di lavoro, è prevista una clausola di salvaguardia, diretta ad assicurare che il nuovo sistema non comporti per i contribuenti il pagamento di una imposta maggiore rispetto a quella che sarebbe stata dovuta sulla base delle aliquote in vigore nel 2006.
L'articolo 1, comma 9 l.f. ha introdotto, con riferimento alla fattispecie disciplinata all'art. 17, comma 1, lettera a), del TUIR la possibilità di applicare la tassazione separata avvalendosi delle aliquote e degli scaglioni di reddito vigenti fino al 31 dicembre 2006, se più favorevoli.

4.1 AMBITO OGGETTIVO DI APPLICAZIONE
La nuova clausola di salvaguardia si applica all'imposta dovuta sui trattamenti di fine rapporto, sulle indennità equipollenti e sulle altre indennità e somme connesse alla cessazione del rapporto di lavoro, di cui all'articolo 17, comma 1, lettera a), del Tuir. Si tratta in particolare delle seguenti indennità e somme:
- trattamento di fine rapporto di cui all'art. 2120 del codice civile;
- indennità equipollenti, comunque denominate, commisurate alla durata dei rapporti di lavoro dipendente del pubblico impiego, compresi quelli contemplati alle lettere a), d) e g) del comma 1 dell'articolo 50, del Tuir, concernenti, rispettivamente, i soci di cooperative, i sacerdoti, i titolari di cariche elettive;
- altre indennità e somme percepite una volta tanto in dipendenza della cessazione dei predetti rapporti. Si tratta, a titolo esemplificativo, delle indennità e somme corrisposte a titolo di: o preavviso;
° capitalizzazione di pensioni;
° patto di non concorrenza;
° provvedimento dell'autorità giudiziaria o transazione relativa alla risoluzione del rapporto di lavoro;
° incentivo all'esodo.

4.2 APPLICAZIONE DELLA CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA
La norma di cui al comma 9 l. f. non specifica se la clausola di salvaguardia debba essere applicata dal sostituto d'imposta ovvero dall'amministrazione finanziaria in sede di riliquidazione.
Al riguardo si rileva innanzi tutto che nelle ipotesi di somme erogate da un soggetto che non riveste la carica di sostituto d'imposta, per le quali è previsto il versamento dell'imposta in acconto nella misura del 20 per cento, la verifica del trattamento più favorevole deve essere sempre effettuata dall'amministrazione finanziaria.
Se le somme sono erogate da un sostituto d'imposta, in base al tenore letterale della disposizione secondo la quale "ai fini della determinazione dell'imposta...si applicano, se più favorevoli....." si ritiene che la verifica debba essere effettuata direttamente dal sostituto d'imposta il quale, in sede di determinazione dell'imposta, utilizzerà le aliquote e gli scaglioni di reddito vigenti al 31 dicembre 2006, se più favorevoli. Ciò in quanto la determinazione dell'imposta, ancorché provvisoria, è effettuata dal sostituto d'imposta.
Successivamente, l'amministrazione finanziaria, in sede di controllo e di riliquidazione dell'imposta, effettua nuovamente la verifica della tassazione più favorevole nei riguardi del contribuente confrontando i risultati ottenuti applicando il sistema della tassazione separata e quello della tassazione ordinaria. In base alla verifica effettuata, l'amministrazione finanziaria applicherà la tassazione più favorevole per il contribuente.

5 DETRAZIONI PER FAMILIARI A CARICO DI CITTADINI EXTRA COMUNITARI
I commi da 1325 a 1328 della l. f. stabiliscono nuove modalità per la richiesta delle detrazioni per carichi di famiglia da parte di cittadini extracomunitari in sostituzione di quelle previste dall'articolo 21, comma 6-bis, del decreto-legge 30 settembre 2003, n. 269, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 novembre 2003, n. 326, ora espressamente abrogato.
In particolare, viene stabilito che per i cittadini extracomunitari che richiedono, sia attraverso il sostituto d'imposta sia con la dichiarazione dei redditi, le detrazioni per carichi di famiglia di cui all'articolo 12 del Tuir, la documentazione attestante lo status di familiare a carico può essere costituita da:
a) documentazione originale prodotta dall'autorità consolare del Paese d'origine, con traduzione in lingua italiana e asseverazione da parte del prefetto competente per territorio;
b) documentazione con apposizione dell'apostille, per i soggetti che provengono dai Paesi che hanno sottoscritto la Convenzione dell'Aja del 5 ottobre 1961..L'apostille, da apporsi sui documenti da valere fuori dallo Stato in cui sono stati formati, costituisce una specifica annotazione sull'originale della documentazione, rilasciata dalla competente autorità identificata dalla legge di ratifica della Convenzione;
c) documentazione validamente formata dal Paese d'origine, ai sensi della normativa ivi vigente, tradotta in italiano e asseverata come conforme all'originale dal consolato italiano del Paese d'origine.
La richiesta di detrazione, per gli anni successivi a quello di prima presentazione della documentazione deve essere accompagnata da dichiarazione che confermi il perdurare della situazione certificata ovvero da una nuova documentazione qualora i dati certificati debbano essere aggiornati.
Si ricorda che il riconoscimento delle detrazioni per figli a carico anteriormente alla entrata in vigore della disposizione in esame, era regolato dall'articolo 21, comma 6-bis, del decreto-legge 30 settembre 2003, n. 269, convertito dalla legge 24 novembre 2003, n. 326, il quale prevedeva che la condizione di familiare a carico dovesse essere documentata:
- per i contribuenti con figli a carico residenti in Italia, dallo stato di famiglia dal quale risultasse l'iscrizione degli stessi nelle anagrafi della popolazione residente;
- per i contribuenti con figli a carico non residenti in Italia, da una documentazione equivalente validamente formata nel Paese di origine, ai sensi della legge ivi vigente, tradotta in italiano e asseverata dal Consolato italiano nel Paese di origine come conforme all'originale.
Il comma 1328 ha abrogato espressamente l'articolo 21, comma 6-bis, del decreto-legge 30 settembre 2003, n. 269 e non ha disciplinato in modo espresso l'ipotesi in cui i figli a carico del contribuente siano residenti in Italia. Tuttavia si ritiene che, per far valere le detrazioni relative ai figli residenti in Italia dei lavoratori extra-comunitari, sia sufficiente, al fine di documentare il legame familiare, la certificazione dello stato di famiglia rilasciato dagli uffici comunali. dal quale risulti l'iscrizione degli stessi nelle anagrafi della popolazione.

6 DETERMINAZIONE DELL'IMPOSTA DOVUTA DAI NON RESIDENTI
Il comma 5 l.f. ha sostituito il comma 3 dell'art. 24 del Tuir riguardante la determinazione dell'imposta per i non residenti.
L'art. 24, comma 3 nella nuova formulazione prevede che l'imposta per i soggetti non residenti si determina sottraendo dall'imposta lorda:
a) le detrazioni previste dall'art. 13 del Tuir. La novità riguarda la possibilità di scomputare dall'imposta lorda le detrazioni per lavoro dipendente, pensione e redditi diversi previste dall'art. 13 del Tuir, introdotte con l'entrata in vigore della legge finanziaria per il 2007
b) le detrazioni per oneri previste dall'art. 15, comma 1, lettere a), b), g), h), h-bis) e i).
Gli oneri detraibili in base all'art. 15 del Tuir sono gli stessi previsti dal previgente art. 24. In particolare si tratta delle detrazioni riconosciute in relazione a:
1. interessi passivi su prestiti o mutui agrari;
2. interessi passivi per l'acquisto dell'abitazione principale;
3. spese di manutenzione obbligatorie per la tutela delle cose d'interesse artistico o storico;
4. erogazioni liberali in denaro a favore dello Stato, delle regioni, degli enti locali territoriali, di enti o istituzioni pubbliche, fondazioni e associazioni senza scopo di lucro;
5. costo specifico o, in mancanza, valore normale dei beni ceduti gratuitamente, in base ad apposita convenzione, ai soggetti del punto 4;
6. erogazioni liberali in denaro in favore di enti senza scopo di lucro che operano nello spettacolo.
L'ultimo periodo del comma 3, infine, conferma che "Le detrazioni per carichi di famiglia non competono".
Va tuttavia ricordato che il comma 1324 l.f. ha introdotto, per gli anni 2007, 2008 e 2009, le detrazioni per carichi di famiglia dei soggetti non residenti, a condizione che gli stessi dimostrino, con idonea documentazione, che le persone alle quali tali detrazioni si riferiscono non possiedano un reddito complessivo superiore, al lordo degli oneri deducibili, al limite di euro 2.840,51, compresi i redditi prodotti fuori dal territorio dello Stato, e di non godere, nel paese di residenza,di alcun beneficio fiscale connesso ai carichi familiari.

La documentazione idonea a dimostrare la sussistenza delle predette condizioni deve essere individuata con decreto del Ministero dell'Economia e delle Finanze.

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