Mercoledì 23 marzo 2005

ONLUS E TERZO SETTORE - la cosiddetta legge "+ dai - versi"

a cura di: Fiscosport S.r.l.
autore: Gianpaolo Concari Commento all'art. 14 del decreto legge 14/03/2005 n. 35 (G.U. n. 62 del 16/3/2005)
La genesi

Il testo del provvedimento legislativo ricalca in parte il progetto di legge (n. 3.459) presentato in Parlamento nel corso del 2004 e appoggiato da molte organizzazioni del Terzo Settore.

Nel corso dell'iter parlamentare il provvedimento aveva trovato collocazione nella legge finanziaria per il 2005, ma durante le varie riletture effettuate dai due rami del Parlamento, la "+ dai - versi" (così era stata soprannominata n.d.r.) era stata cancellata dal testo, ufficialmente per mancanza di copertura finanziaria suscitando non pochi malumori nel Terzo Settore.

Il contenuto

Con questo provvedimento si superano tout court i contenuti agevolativi previsti per le O.n.l.u.s. nel T.u.i.r. e nella legge n. 133/99 e si passa ad un regime di piena deducibilità (e non più di detraibilità), seppure con dei massimali, delle erogazioni in denaro e in natura.
Nel progetto di legge "+ dai - versi" era previsto che le erogazioni liberali fossero deducibili nel limite massimo del 10% del reddito complessivamente dichiarato. Nell'attuale formulazione è stato introdotto un ulteriore limite, costituito dalla misura massima dell'erogazione liberale che non può comunque superare i 70.000 euro annui.

Con il comma 7 dell'art. 14 si va poi ad incidere sul contenuto del T.u.i.r. e precisamente

· sull'art. 10, comma 1, introducendo la lettera l-quater e
· sull'art. 100, comma 2, modificando la lettera a) e sostituendo la lettera c)

inserendo norme che non riguardano propriamente il Terzo Settore ma anche enti pubblici. Pertanto sono integralmente deducibili e senza alcun limite le liberalità erogate a:

· università (pubbliche e private),
· fondazioni universitarie ex art. 59, comma 3, legge 388/200
· istituzioni universitarie pubbliche,
· enti di ricerca pubblici
· enti di ricerca privati ma sottoposti a vigilanza da parte del Ministero dell'istruzione e dell'università e della ricerca
· Istituto superiore di sanità
· Istituto superiore per la prevenzione e la sicurezza del lavoro
· enti parco regionali e nazionali

Più precisamente si parla di erogazioni liberali in denaro per le persone fisiche e di erogazioni liberali in denaro e in natura per gli enti soggetti all'I.Re.S..
Per agevolare ulteriormente i trasferimenti a titolo gratuito, nel successivo comma 8, si prevede altresì l'esenzione da ogni tassa, imposta indiretta o diritto e la riduzione del 90% degli onorari notarili.
Un passo decisamente in avanti verso il sostegno privato di enti che dovrebbero essere il motore della ricerca e dell'innovazione.
Non sono invece presi in considerazione né il prestito di personale né la remunerazione dei soggetti distaccati presso gli enti ammessi a ricevere le erogazioni liberali di questo tipo e che, invece, erano prevista nel progetto di legge in precedenza menzionato.

I soggetti beneficiari

I beneficiari (fiscali) del provvedimento sono le persone fisiche e gli enti soggetti all'imposta sulle società che effettuano erogazioni liberali, in denaro o in natura, ai soggetti indicati nell'art. 10 d.lgs. 460/97 ed esattamente:

· alle O.n.l.u.s. per opzione, cioè quegli enti di diritto privato, senza finalità di lucro che svolgendo le attività di cui all'art. 10, lettera a), comma 1 e con statuti conformati ai principi enunciati sempre nel medesimo articolo, hanno richiesto il riconoscimento dello status di organizzazione non lucrativa di utilità sociale alle Direzioni Regionali dell'Agenzia delle Entrate;
· alle O.n.l.u.s. di diritto (cfr. art. 10, comma 8, d.lgs. 460/97) vale a dire le organizzazioni non governative ex legge n. 49/87, le associazioni di volontariato ex legge n. 266/91 iscritte nei registri istituiti dalle regioni e dalle province autonome di Trento e Bolzano e le cooperative sociali ex legge n. 381/91.

nonché:

· agli enti ecclesiastici delle confessioni religiose con le quali lo Stato ha stipulato patti, accordi o intese considerati O.n.l.u.s. limitatamente all'esercizio delle attività elencate al comma 1, lettera a) dell'art. 10, d.lgs. 460/97 e
· alle associazioni di promozione sociale (a.p.s.) iscritte nel registro nazionale previsto dall'articolo 7, commi 1 e 2 della legge 7 dicembre 2000, n. 383,

Vengono poi interessati gli enti indicati nel comma 7 dell'articolo in esame e indicati nel paragrafo precedente.

La tecnica legislativa e il coordinamento con altre norme

Il provvedimento è rubricato con il nome "O.n.l.u.s. e terzo settore". Si tratta di un passo in avanti verso il corretto utilizzo della terminologia, ma ancora il legislatore pare non comprendere che le O.n.l.u.s. sono parte integrante del terzo settore. Sarebbe stato meglio rubricare l'articolo in "Disposizioni a favore del Terzo Settore e degli enti di ricerca scientifica".
Da una prima lettura sembrerebbero essere escluse dall'ambito di applicazione le associazioni di promozione sociale che sono iscritte nei registri regionali, anche se dovrebbero invece essere comprese le a.p.s. affiliate alle organizzazioni nazionali.
Nel comma 2 si va a riprendere il contenuto del già citato progetto di legge "+ dai - versi" e si prescrive che il soggetto che riceve le erogazioni liberali deve dotarsi di scritture contabili atte a rappresentare con completezza e analiticità le operazioni poste in essere nel periodo di gestione, nonché la redazione, entro quattro mesi dalla chiusura dell'esercizio, di un apposito documento che rappresenti adeguatamente la situazione patrimoniale, economica e finanziaria.
La disposizione peraltro è già prevista nell'ambito del d.lgs. 460/97 (che ha introdotto l'art. 20-bis nel d.P.R. 600/73) dove però, operando la c.d. clausola di salvaguardia (cfr. art. 10, comma 8), le O.n.l.u.s. di diritto possono beneficiare di sistemi di controllo di gestione più favorevoli, se già indicati nelle rispettive leggi istitutive.
La norma poi non prende in considerazione il fatto che tutti gli enti senza finalità di lucro possono dotarsi statutariamente di un termine lungo per l'approvazione del bilancio o comunque stabilire un termine diverso dai canonici quattro mesi. Questo perché nel codice civile non vi sono termini perentori entro i quali occorre approvare del bilancio ma viene imposto solo l'obbligo dell'approvazione da parte dell'assemblea.
Così come, se è vero che le piccole O.n.l.u.s. (con entrate fino a 51.645,69 EUR) possono utilizzare un sistema finanziario ai fini della redazione del rendiconto annuale, allora sembrerebbe che per queste non sia possibile l'accesso alle erogazioni liberali di cui si tratta, stante il fatto che un rendiconto di cassa certamente non riesce a rappresentare adeguatamente la situazione patrimoniale, economica e finanziaria dell'ente.
Con un po' più di coraggio si sarebbe potuto affermare (come in realtà dovrebbe essere) che le O.n.l.u.s., una volta per tutte, devono redigere un bilancio, documento costituito inscidibilmente da uno stato patrimoniale, un conto economico e una nota integrativa, a prescindere dal modello di riclassificazione adottato che non può che essere libero, stante l'estrema eterogeneità del settore.
Il legislatore non chiarisce se queste disposizioni vanno tacitamente ad abrogare, totalmente o parzialmente, le disposizioni contenute nel T.u.i.r. ed esaminando i commi 3 e 6 dell'art. 15 sembrerebbe proprio di no. Si crea così un'incertezza applicativa generata dalla sovrapposizione delle nuove norme a quelle contenute nel T.u.i.r. (cfr. art. 15 T.u.i.r.): affinché le erogazioni liberali di importi di gran lunga inferiori siano considerate detraibili si dovranno utilizzare sistemi "canalizzati" cioè si dovranno effettuare attraverso il sistema bancario o postale o comunque un sistema che ne garantisca la "tracciabilità". Per le liberalità che possono arrivare a 70.000 euro invece si potrebbero utilizzare anche i contanti e documentare l'onere con una semplice volatile ricevuta (rigorosamente emessa in esenzione dall'imposta di bollo).
A parere di chi scrive se il fine del legislatore è quello di verificare che le erogazioni liberali non siano poi ristornate al soggetto erogante, al fine di ottenerne evidenti vantaggi fiscali, si ritiene che il sistema di controllo al momento più efficace sia la tracciabilità delle operazioni.
La tenuta di una contabilità ordinata non garantisce di per sé il contrasto all'evasione o all'elusione fiscale. Può essere un segnale di regolarità amministrativa, ma certamente non incide sulla sostanza delle operazioni.

Con l'art. 14 del decreto legge in esame abbiamo quindi tre norme fondamentali sulle erogazioni liberali, sparse in tre differenti provvedimenti legislativi:

· il T.u.i.r., negli artt. 10, 15 e 100,
· la legge 133/99, nell'art. 27 e
· nell'art. 14 del decreto legge che si sta esaminando,

e, per quanto concerne le liberalità in natura, in una serie di appendici:

· nell'art. 13 del d.lgs. 460/97 e
· nel D.P.R. 441/97 (che regola le presunzioni di cessione e di acquisto),

Per le liberalità in natura ci si chiede quindi se sarà necessario avviare le complesse procedure di comunicazione preventive agli uffici finanziari.
Anche qui sembra di essere di fronte ad una deregolamentazione: mentre per cessioni gratuite di beni previste nell'art. 13, commi 2 e 3, d.lgs. 460/97, deducibili fino a 1.032,91 EUR, è stato previsto un articolato sistema di controllo, per le erogazioni liberali di beni fino a 70.000 EUR non è previsto alcunché.
Un ulteriore dubbio è costituito dall'applicazione pressocché certa del sistema della rettifica della detrazione I.V.A. ex art. 19-bis 2, d.P.R. 633/72.
Infine, ma non per importanza, manca un coordinamento con le norme sull'I.R.A.P. per le quali le erogazioni liberali ex art. 100 T.u.i.r. (già art. 65 T.u.i.r.) non sono deducibili mentre le nuove sembrerebbero esserlo stante il tassativo riferimento contenuto nell'art. 11-bis del d.lgs. 446/97.

Sanzioni

Il sistema introdotto dai commi 4 e 5 dell'art. 14 riguarda solo le erogazioni liberali destinate alle O.n.l.u.s.. Nulla di particolare è invece previsto per le erogazioni liberali indicate nel comma 7 dell'art. 14 del decreto legge in esame.
Da una parte, il soggetto erogante che espone indebite deduzioni dell'imponibile, rischia una sanzione maggiorata del 200 per cento rispetto a quella prevista dall'art. 1, comma 2, d.lgs. 471/97.
Dall'altra, se la deduzione risulta indebita perché viene riscontrata l'insussistenza dei requisiti soggettivi dell'ente beneficiario, quest'ultimo e i suoi amministratori sono obbligati in solido con i donatori per le maggiori imposte accertate e per le sanzioni applicate.
Si tratta di un sistema di corresponsabilità patrimoniale tra i donatori e gli enti beneficiari che pone non pochi problemi ai soggetti attori: oggi infatti chi intende effettuare erogazioni liberali non ha molte possibilità di accertare la sussistenza dello status di O.n.l.u.s.: è impossibile infatti consultare l'Anagrafe delle O.n.l.u.s..

E' vero che si possono accertare le "identità" dei soggetti beneficiari se questi sono:

· associazioni di volontariato ex legge 266/91, per le quali esiste l'obbligo di iscrizione nei registri regionali o provinciali,
· organizzazioni non governative ex legge 49/87, per le quali è consultabile anche on-line l'elenco pubblicato dal Ministero degli Affari Esteri,
· cooperative sociali ex legge 381/91 per le quali è consultabile il registro delle imprese presso le Camere di commercio e
· associazioni di promozione sociale ex legge 383/2000 per le quali possono essere consultati i registri nazionali e regionali,

ma il panorama delle O.n.l.u.s. è ben più vasto dal momento che vi sono enti non profit che sono O.n.l.u.s. per opzione.

A proposito di responsabilità patrimoniale, vale la pena richiamare l'attenzione sul fatto che gli amministratori delle associazioni non riconosciute (molte O.n.l.u.s. hanno questa forma), che cioè non hanno personalità giuridica, hanno una responsabilità patrimoniale illimitata e non godono del beneficio dell'escussione.
E' difficile immaginare quale sia l'elemento che determini l'aumento della pericolosità sociale nella violazione derivante dall'indebito utilizzo di questo particolare onere detraibile. Non si comprende quindi il motivo che sottosta alla maggiorazione del 200 per cento della sanzione prevista dall'art. 1, comma 2, d.lgs. 471/97 posta a carico del soggetto erogatore ma che, come si è visto, coinvolge pure il soggetto beneficiario.
E' invece più semplice ipotizzare che l'enormità della sanzione voglia costituire un deterrente per un sistema che di per sé mostra diversi punti di debolezza.

Obiettivi migliorabili in fase di conversione

Ora si spera che il provvedimento non venga modificato in senso peggiorativo in fase di conversione in legge, vanificando le fatiche e le aspettative del Terzo Settore.
Sarebbe invece opportuno che fossero risolti i problemi di natura applicativa e di coordinamento con altre norme già evidenziati in precedenza.
Un ulteriore passo in avanti infine potrebbe essere l'allargamento della possibilità del prestito di personale agli enti non profit (O.n.l.u.s. e non) i cui costi ora restano deducibili limitatamente al 5 per mille dell'ammontare complessivo delle spese per prestazioni di lavoro dipendente (cfr. art. 100, comma 2, lettera i) T.u.i.r.).

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AUTORE:

Nicola Forte Pietro Canta

Fiscosport S.r.l.
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